Zasady uznania wydatku za koszt podatkowy spółki z o.o.
Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów ustawowo wyłączonych z kosztów podatkowych (tj. na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP). Przyjmuje się także, iż kosztem podatkowym może być wydatek, który jest racjonalny, ekonomicznie uzasadniony oraz właściwie udokumentowany.
Organy podatkowe wskazują także, że aby dany wydatek stanowił dla podatnika koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione łącznie następujące warunki, tj. wydatek:
- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
- został poniesiony w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
- został właściwie udokumentowany,
- nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z ustawą o PDOP nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
Tak wynika np. z interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 1 lutego 2024 r., nr 0114-KDIP2-1.4010.663.2023.2.PK.
Transakcje nieprzekraczające 15.000 zł
Jak już wskazano, aby dany wydatek mógł być uznany za koszt podatkowy, musi zostać poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z jego zasobów majątkowych.
Jeśli spółka zwraca wspólnikowi "założone" przez niego środki pieniężne, wówczas przyjmuje się, że taki wydatek został poniesiony przez spółkę. Wydatek ten spółka może zatem generalnie zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów na zasadach ogólnych (z uwzględnieniem ustawowych wyłączeń i ograniczeń).
Analogiczne w naszej opinii będzie, gdy dojdzie do "przekształcenia" dokonanej przez wspólnika zapłaty w pożyczkę. Wydatek ten byłby bowiem w ostatecznym rozrachunku poniesiony przez spółkę z jej zasobów majątkowych. Przypomnijmy bowiem, że podatnicy mogą zaliczać do kosztów uzyskania przychodów wydatki/koszty opłacone ze środków pożyczonych od innych podmiotów (np. banków).
Uzupełniająco dodajmy, że w związku z "przekształceniem" dokonanej przez wspólnika wpłaty w pożyczkę po stronie spółki może powstać z tego tytułu przychód podatkowy. Tak może być, gdy ww. "pożyczka" nie będzie oprocentowana (na temat przychodu spółki z tytułu nieoprocentowanej pożyczki od wspólnika pisaliśmy m.in. w BI nr 3 z 20 stycznia 2024 r.). Tę kwestię tu pomijamy.
Transakcje przekraczające 15.000 zł
Jeśli opłacona przez wspólnika faktura dotyczy transakcji przekraczającej 15.000 zł, to w takim przypadku należy mieć na uwadze regulacje zawarte w art. 15d ustawy o PDOP.
Z przepisu tego wynika, że podatnicy nie mogą zaliczać do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 19 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (tj. w której stronami są przedsiębiorcy i jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza 15.000 zł lub równowartość tej kwoty):
- została dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego lub
- została dokonana na rzecz czynnego podatnika VAT przelewem na rachunek nieznajdujący się na dzień zlecenia przelewu w wykazie podatników VAT (na białej liście) - w przypadku dostawy towarów/świadczenia usług potwierdzonych fakturą,
- pomimo zawarcia na fakturze wyrazów "mechanizm podzielonej płatności" (MPP), zgodnie z odpowiednimi przepisami ustawy o VAT, została dokonana z pominięciem tego mechanizmu.
Jeżeli podatnik przed zapłatą zaliczył wydatek do kosztów uzyskania przychodów, to w tej części, w jakiej płatność została dokonana z naruszeniem ww. obowiązku, zmniejsza koszty uzyskania przychodów albo zwiększa przychody (w przypadku braku możliwości zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów) - w miesiącu, w którym odpowiednio została dokonana płatność bez pośrednictwa rachunku płatniczego, został zlecony przelew albo płatność została dokonana z pominięciem MPP.
Warto przywołać tu pismo Ministerstwa Finansów z 26 marca 2019 r., będące odpowiedzią na pytanie naszego Wydawnictwa, dotyczące prawa do ujęcia w kosztach podatkowych spółki z o.o. wydatku opłaconego pierwotnie z rachunku osobistego jej wspólnika, a następnie zwróconego wspólnikowi przez spółkę z jej rachunku bankowego (dotyczy transakcji przekraczającej 15.000 zł). Jak czytamy w tym piśmie:
"(...) sposób rozliczania się pomiędzy udziałowcem a spółką z o.o. (podatnikiem podatku CIT) (...) nie uprawnia podatnika (spółki z o.o.) do uznania za koszt uzyskania przychodu poniesionego wydatku. Sposób dokonania płatności nie spełnia warunku określonego w tym przepisie (art. 15d ustawy o PDOP - przyp. red.). Omawiany przepis wprowadził bowiem kategoryczny zakazał uznania za koszt uzyskania przychodów wydatków poniesionych bez pośrednictwa rachunku bankowego podatnika, nie wprowadzając przy tym żadnych wyjątków. Zatem płatność dokonana za pośrednictwem rachunku udziałowca spółki (podatnika) jako niespełniająca wymogów określonych w art. 15d ustawy o CIT, w związku z art. 19 Prawa przedsiębiorców, nie może być uznana za koszt uzyskania przychodu w kalkulacji podatku dochodowego od osób prawnych. Późniejsze dokonywanie wyrównujących przelewów pomiędzy udziałowcem a jego spółką nie spowoduje uznania rzeczonej płatności za koszt podatkowy. (...)"
Uwzględniając to wyjaśnienie należałoby uznać, że jeśli wspólnik zapłaci za firmową fakturę to - w przypadku transakcji przekraczających 15.000 zł - spółka opłaconego w ten sposób wydatku nie będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, niezależnie do tego, czy zwróci wspólnikowi środki pieniężne, czy też dokonana przez wspólnika zapłata "przekształci" się w pożyczkę. Płatność do kontrahenta nie została bowiem dokonana za pośrednictwem rachunku płatniczego spółki.