Firmy A i B prowadzone przez osoby fizyczne wynajmują ciągniki samochodowe i naczepy na rzecz powiązanej z firmą A i B firmy C. Firma C będąca spółką z o.o. świadczy usługi transportowe. Dodatkowo firma B naprawia wynajmowane przez firmę C ciągniki samochodowe i naczepy, a także świadczy dla niej usługi spedycji (wynajmuje pracowników do poszukiwania zleceń transportowych). Czy w roku podatkowym, w którym firma C poniosła stratę, lecz wartość transakcji jednorodnej w zakresie świadczonych usług nie przekroczyła wartości 2.000.000 zł, firma C powinna sporządzać dokumentację cen transferowych? Czy ww. wynajem samochodów i naczep, naprawa tych pojazdów oraz usługa spedycji, podlegają uznaniu za transakcje jednorodne?
| Jeżeli wartość transakcji o charakterze jednorodnym zawartych przez firmę C z podmiotami z nią powiązanymi nie przekroczyła w roku podatkowym progu 2 mln złotych, to niezależnie od tego, czy firma ta w roku tym uzyskała dochód, czy poniosła stratę, nie będzie ona obowiązana do sporządzania dokumentacji podatkowej tych transakcji. Z kolei ocena, czy dane transakcje zawarte przez podatnika z podmiotami z nim powiązanymi mają charakter transakcji jednorodnych, czy też nie, nie jest możliwa bez szczegółowej analizy takich transakcji i przyjętych w nich warunków, a w szczególności okoliczności ich zawarcia, sposobu kalkulacji wysokości wynagrodzenia za świadczone usługi przyjętej przez podmioty strategii gospodarczej, modelu współpracy itp. |
Transakcje między podmiotami powiązanymi - obowiązek dokumentacyjny
Zgodnie z określonymi w przepisach ustawy o PDOP i ustawy o PDOF zasadami dotyczącymi obowiązku dokumentowania transakcji zawieranych pomiędzy podmiotami powiązanymi (transakcji kontrolowanych), tzw. "lokalna dokumentacja" cen transferowych powinna być sporządzana przez te podmioty w przypadku zawierania przez nie transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym, której wartość pomniejszona o VAT podlegający odliczeniu przekracza w roku obrotowym następujące progi:
- 10.000.000 zł - w przypadku transakcji towarowej lub finansowej, lub
- 2.000.000 zł - w przypadku transakcji usługowej oraz w przypadku pozostałych transakcji.
Powyższe progi wartości transakcji obowiązują odrębnie dla każdej transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym niezależnie od tego, czy jej rezultat u danego podatnika uwzględniany jest w przychodach, czy w kosztach uzyskania przychodów. Podkreślić przy tym należy, iż przy ocenie wartości transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym oraz tego, czy przekracza ona ww. progi, nie ma znaczenia liczba dokumentów księgowych wydanych lub otrzymanych w związku z daną "transakcją o charakterze jednorodnym", liczba dokonanych lub otrzymanych płatności oraz liczba podmiotów powiązanych, z którymi zawierana jest taka transakcja.
W konsekwencji podatnik zawierający szereg transakcji z podmiotem lub z podmiotami powiązanymi celem ustalenia, czy wystąpił u niego ww. obowiązek dokumentacyjny, zobligowany jest ocenić, które z tych transakcji mogą zostać uznane za transakcje o charakterze jednorodnym, a które nie, a następnie zsumować wartość pojedynczych transakcji, które łącznie stanowią transakcję o charakterze jednorodnym. Transakcje jednorodne zawierane pomiędzy podmiotami krajowymi nieprzekraczające powyższych progów wartości nie podlegają obowiązkowi dokumentacyjnemu w zakresie cen transferowych również wówczas, gdy podmioty te wykazują stratę w podatku dochodowym.
Transakcje o charakterze jednorodnym
Jak wynika z art. 11k ust. 5 ustawy o PDOP oraz art. 23w ust. 5 ustawy o PDOF, przy ocenie, które z transakcji zawieranych przez podatnika z podmiotem lub z podmiotami powiązanymi mają charakter jednorodny, a które charakteru takiego nie posiadają, uwzględnia się:
- jednolitość transakcji kontrolowanej w ujęciu ekonomicznym rozumianą jako dokonywanie transakcji na podobnych warunkach, w oparciu o podobny model współpracy,
- kryteria porównywalności transakcji określone w przepisach wykonawczych do ustawy o PDOP i ustawy o PDOF, a w szczególności przebieg transakcji, w tym funkcje, jakie pełnią w nich podmioty i angażowane przez nie aktywa oraz ponoszone ryzyka,
- strategię gospodarczą podmiotów uczestniczących w transakcjach,
- stosowanie tej samej metody kalkulacji ceny poszczególnych transakcji (np. w oparciu o metodę porównywalnej ceny niekontrolowanej, metodę koszt plus, czy metodę marży transakcyjnej netto),
- inne istotne okoliczności związane z zawieranymi transakcjami.
Dopiero po uwzględnieniu powyższych kryteriów można dokonać oceny, które z zawieranych przez podatnika z podmiotami powiązanymi transakcji mogą być uznane za "jednorodne", a które nie.
Kwalifikacja taka jest jednak na tyle złożona i podatna na subiektywne oceny, iż Ministerstwo Finansów zdecydowało się na wydanie w dniu 9 grudnia 2021 r. interpretacji ogólnej, nr DCT2.8203.2.2021, w sprawie pojęcia transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym. Stwierdzono w niej m.in. to, iż:
"(...) określenie, czy dana transakcja kontrolowana ma charakter transakcji jednorodnej, wymaga zindywidualizowanego podejścia bazującego na konkretnym stanie faktycznym, ocenianym z uwzględnieniem specyfiki działalności danego podatnika. (...)"
Z przedstawionego w pytaniu stanu faktycznego wynika, iż model działalności firmy C w znaczącym stopniu oparty jest na odpłatnym korzystaniu przez ten podmiot z aktywów rzeczowo-osobowych należących do powiązanych podmiotów A i B. To zaś wskazywałoby na jednorodny charakter wszystkich przedstawionych w pytaniu transakcji. Nie można jednak wykluczyć tego, że pomiędzy wskazanymi w pytaniu transakcjami występują na tyle znaczące różnice, iż wykluczają one możliwość uznania tych transakcji za jedną transakcję o charakterze jednorodnym.
Bez szczegółowej analizy takich transakcji i przyjętych w niej warunków, a w szczególności okoliczności ich zawarcia, sposobu kalkulacji wysokości należności wynikających z tych transakcji, przyjętej przez podmioty strategii gospodarczej (modelu gospodarczego) itp., nie jest zatem możliwe jednoznaczne przesądzenie kwestii jednorodnego bądź niejednorodnego charakteru wskazanych w pytaniu usług uzyskiwanych przez podmiot C od podmiotów z nim powiązanych.