Odpowiedzi na pytania Czytelników

2.1. Zakup paliwa do świadczenia usług transportowych - ujęcie w PKPiR

Podatnik prowadzi działalność gospodarczą, w ramach której świadczy usługi transportowe. Koszty uzyskania przychodów ewidencjonuje w PKPiR metodą uproszczoną. W styczniu 2026 r. zakupił paliwo na potrzeby świadczenia ww. usług. Faktura na ten zakup została wystawiona w KSeF w dniu 4 lutego 2026 r. W jakim miesiącu powinien ująć w PKPIR koszt z tytułu ww. zakupu?

Ujmowanie kosztów w PKPiR prowadzonej metodą uproszczoną

W przypadku podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów (PKPiR) metodą uproszczoną, koszty uzyskania przychodów podlegają potrąceniu tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione (art. 22 ust. 4 ustawy o PDOF).

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu (art. 22 ust. 6b ustawy o PDOF).

Zasadę tę należy stosować zarówno do wydatków poniesionych na zakup materiałów (surowców) podstawowych i towarów handlowych (z pewnym zastrzeżeniem, o którym mowa dalej), jak również pozostałych wydatków, co wynika z § 10 rozporządzenia Ministra Finansów i Gospodarki z dnia 6 września 2025 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. poz. 1299), dalej: rozporządzenia w sprawie PKPiR. Przepis ten stanowi, że ww. wydatki są wpisywane do księgi według zasad potrącania kosztów uzyskania przychodów określonych w ustawie o podatku dochodowym.

Przy czym, jak stanowi § 9 ww. rozporządzenia, jeżeli materiał (surowiec) podstawowy lub pomocniczy lub towar handlowy, którego zakup - zgodnie z przepisami rozporządzenia - jest dokumentowany fakturami dostawców, został dostarczony do zakładu lub dokonano nim obrotu przed otrzymaniem faktury, należy sporządzić szczegółowy opis otrzymanego materiału (surowca) podstawowego lub pomocniczego lub towaru handlowego i dokonać zapisu w księdze na podstawie opisu. Opis jest potwierdzany datą i podpisem osoby, która przyjęła dostawę oraz przechowywany jako dowód zakupu i połączony z nadesłaną następnie fakturą w postaci papierowej. Jeżeli nie jest to faktura w postaci papierowej, podatnik uzupełnia opis o numer tej faktury, a w przypadku faktury wystawionej przy użyciu KSeF - o numer identyfikujący tę fakturę w tym systemie. Ewentualna różnica w stosunku do wartości podanej na fakturze jest wpisywana do księgi w dniu otrzymania faktury. Jeżeli podatnik otrzymał fakturę przed dniem dokonania zapisu w księdze, opis dołącza do otrzymanej faktury, a zapisów w księdze dokonuje na podstawie otrzymanej faktury.

Wydatki na paliwo w firmie transportowej - rodzaj kosztu w PKPiR

Podatnicy prowadzący PKPiR koszty uzyskania przychodów ujmują w tej księdze z podziałem na rodzaje w odpowiednich kolumnach, tj. m.in.:

• w kolumnie 12 - ujmują wydatki na zakupu materiałów oraz towarów handlowych według cen zakupu,
• w kolumnie 15 - wpisują pozostałe koszty.

Pojęcie materiałów i towarów handlowych zostało zdefiniowane w § 2 pkt 1 lit. a)-c) rozporządzenia w sprawie PKPiR. Z definicji tych wynika, że:

• towarami handlowymi są wyroby przeznaczone do sprzedaży w stanie nieprzerobionym; towarami handlowymi są również produkty uboczne uzyskiwane przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej,
• materiałami (surowcami) podstawowymi są materiały (surowce), które w procesie produkcji lub przy świadczeniu usług stają się główną substancją wyrobu gotowego; do materiałów (surowców) podstawowych zalicza się również materiały (surowce) stanowiące część składową (montażową) wyrobu lub ściśle z wyrobem złączone (np. opakowania - puszki, butelki) oraz opakowania wysyłkowe wielokrotnego użytku (np. transportery, palety), jeżeli opakowania te nie są środkami trwałymi,
• materiałami (surowcami) pomocniczymi są materiały (surowce) niebędące materiałami (surowcami) podstawowymi, które są zużywane w związku z działalnością gospodarczą i bezpośrednio oddają wyrobowi swoje właściwości.

Wydatki, które nie spełniają ww. przesłanek uznania ich za materiały/towary, co do zasady, kwalifikuje się do pozostałych kosztów, podlegających ujęciu w kolumnie 15 PKPiR. Wynika to również z objaśnień do podatkowej księgi. Wskazano tam, iż kolumna 15 jest przeznaczona do wpisywania pozostałych wydatków (poza wymienionymi w kolumnach 12-14), z wyjątkiem wydatków, których zgodnie z ustawą o podatku dochodowym nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów. Ponadto wskazano tam przykładowe wydatki podlegające ujęciu w tej kolumnie, m.in. takie jak: czynsz za lokal, opłata za energię elektryczną, gaz, woda, c.o., opłata za telefon, zakup paliw, wydatki dotyczące remontów, amortyzacja środków trwałych, składki na ubezpieczenie emerytalne i rentowe pracowników, wpłaty dokonywane do pracowniczych planów kapitałowych w części finansowanej przez pracodawcę, składki na ubezpieczenie wypadkowe pracowników, składki na FP, FS oraz FGŚP, wartość zakupionego wyposażenia.

W praktyce wykształciło się stanowisko, zgodnie z którym paliwo wykorzystywane do świadczenia usług transportowych nie stanowi materiału podstawowego ani pomocniczego. Tak wynika m.in. z wyroku NSA w Łodzi z 8 grudnia 2000 r., sygn. akt I SA/Łd 2172/98, w którym czytamy:

"(...) Określone przedmioty (materiały, surowce, części zamienne) mogą służyć wykonaniu usługi, mogą być zużywane w trakcie świadczenia usługi, mogą wchodzić w skład przedmiotów stanowiących efekt wykonania usługi (np. w zakresie budownictwa, czy usługach polegających na wykonaniu wyrobu na indywidualne zamówienie), ale w żadnym razie nie mogą stać się częścią usługi. Usługa jest czynnością (zespołem czynności), a nie przedmiotem materialnym, a więc żadne przedmioty nie mogą stać się częścią usługi.

Z powyższych względów paliwo do samochodów, przy których pomocy podatnik świadczy usługi transportowe, nie może być uznane za materiał podstawowy (...). Z tych samych przyczyn nie może być również uznane za materiał pomocniczy. (...)"

Tak samo uznał WSA w Gliwicach z 9 lipca 2024 r., sygn. akt I SA/Gl 70/24 (orzeczenie nieprawomocne). Zdaniem sądu, podejście to koresponduje z objaśnieniami do ww. rozporządzenia co do tego, że wydatki na paliwo powinny być traktowane jako koszty pozostałe (podobnie jak wydatki na inne nośniki energii).

Zatem wydatek na paliwo wykorzystywane do świadczenia usług transportowych należy uznać za pozostały koszt podlegający ujęciu w kolumnie 15 PKPiR.

Data ujęcia w PKPiR faktury kosztowej wystawionej w KSeF

Jak już wskazaliśmy, w przypadku podatników prowadzących PKPiR dniem poniesienia kosztu uzyskania przychodów jest dzień wystawienia m.in. faktury.

Od 1 lutego 2026 r. funkcjonuje Krajowy System e-Faktur (KSeF), służący do wystawiania, przesyłania, odbierania i przechowywania faktur ustrukturyzowanych. W przypadku gdy faktura została wystawiona w ww. systemie w trybie Online, za datę wystawienia faktury uznaje się dzień jej przesłania do KSeF (pisaliśmy na ten temat w BI nr 4 z 1 lutego 2026 r.).

W pytaniu podatnik wskazał, że faktura została wystawiona w KSeF w dniu 4 lutego 2026 r. Fakturę tę podatnik powinien ująć zatem w PKPiR w kolumnie 15 "Pozostałe wydatki" w dacie jej wystawienia w KSeF (tj. 4 lutego br.). W tym przypadku nie ma znaczenia to, że zakupu paliwa podatnik dokonał w styczniu br.

2.2. Czy zwrot zadatku w podwójnej wysokości stanowi przychód u otrzymującego i koszt u zwracającego?

Osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej wpłaciła zadatek na pobyt w hotelu. Niestety z przyczyn leżących po stronie hotelu (konieczność przeprowadzenia pilnego remontu) pobyt ten został odwołany. Spółka prowadząca ten hotel zwróciła tej osobie zadatek w podwójnej wysokości. Czy nadwyżka ponad pierwotnie wpłaconą kwotę stanowi dla ww. osoby przychód podlegający opodatkowaniu? Czy kwota zwróconego zadatku może stanowić koszt uzyskania przychodów?

Zadatek na gruncie Kodeksu cywilnego

Kodeks cywilny definiuje zadatek w art. 394. Wskazano w nim, że w braku odmiennego zastrzeżenia umownego albo zwyczaju zadatek dany przy zawarciu umowy ma to znaczenie, że w razie niewykonania umowy przez jedną ze stron druga strona może bez wyznaczenia terminu dodatkowego od umowy odstąpić i otrzymany zadatek zachować, a jeżeli sama go dała, może żądać sumy dwukrotnie wyższej.

W razie wykonania umowy zadatek ulega zaliczeniu na poczet świadczenia strony, która go dała, przy czym jeżeli zaliczenie nie jest możliwe, zadatek ulega zwrotowi.

W razie rozwiązania umowy zadatek powinien być zwrócony, a obowiązek zapłaty sumy dwukrotnie wyższej odpada. To samo dotyczy przypadku, gdy niewykonanie umowy nastąpiło wskutek okoliczności, za które żadna ze stron nie ponosi odpowiedzialności albo za które odpowiedzialność ponoszą obie strony.

Zwrot zadatku w podwójnej wysokości a przychód u otrzymującego

Przychodami, co do zasady, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń (art. 11 ust. 1 ustawy o PDOF).

Jednym ze źródeł przychodów w podatku PIT są inne źródła (art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy). Przykładowe przychody pochodzące z tego źródła zostały wymienione w art. 20 ust. 1 ustawy o PDOF.

W sytuacji gdy osoba otrzymuje zwrot zadatku w kwocie wyższej od uprzednio wpłaconej, osiąga ona przysporzenie majątkowe stanowiące przychód podatkowy. Przychodem w tym przypadku będzie kwota stanowiąca różnicę pomiędzy zwróconą kwotą zadatku (w podwójnej wysokości) a kwotą zadatku uprzednio wpłaconą. Otrzymana nadwyżka stanowi przychód z innych źródeł i podlega opodatkowaniu. Nie jest to świadczenie stricte odszkodowawcze, tym samym nie korzysta ze zwolnienia z PIT na podstawie art. 21 ustawy o PDOF.

Tak też uznają organy podatkowe. Jak czytamy np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 13 maja 2024 r., nr 0115-KDIT1.4011.121.2024.2.DB:

"(...) zadatek pełni (...) funkcje surogatu odszkodowania za niewykonanie umowy, występuje jako świadczenie o charakterze quasi odszkodowawczym. Zachowanie zadatku lub uzyskany zwrot jego podwójnej wartości nie stanowią jednak odszkodowania, a jedynie pełnią tą samą funkcję. Konsekwencją powyższego charakteru jest - zarówno w przypadku przepadku zadatku, jak i uzyskania sumy dwukrotności przekazanego zadatku - niemożność domagania się uzupełniającego odszkodowania na zasadach ogólnych Kodeksu cywilnego.

(...) Tym samym zwrot zadatku w podwójnej wysokości nie jest świadczeniem stricte odszkodowawczym i nie mieści się w katalogu zwolnień przedmiotowych zamieszczonym w art. 21 ust. 1 ww. ustawy (o PDOF - przyp. red.).

(...) otrzymana przez zainteresowanych kwota - w wysokości przewyższającej wpłaconą wcześniej kwotę zadatku - stanowi przychód z innych źródeł podlegający opodatkowaniu. (...)"

Na koniec roku podmiot zwracający ww. zadatek (tu: spółka) ma obowiązek sporządzenia i przesłania podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu informacji PIT-11, w której wykaże kwotę ww. przychodu. Przychód ten podatnik sam powinien opodatkować w zeznaniu rocznym.

Zwrócony zadatek a koszty uzyskania przychodów

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w tzw. negatywnym katalogu kosztów określonym w art. 23 ustawy o PDOF (art. 22 ust. 1 tej ustawy). Co prawda w art. 23 ust. 1 pkt 54 ww. ustawy wskazano, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat (kosztów) powstałych w wyniku utraty dokonanych przedpłat (zaliczek, zadatków) w związku z niewykonaniem umowy, jednak przepis ten nie będzie miał zastosowania w omawianej sytuacji, gdyż dotyczy on utraty m.in. zadatku przez wpłacającego.

W świetle powyższego zwrot zadatku w podwójnej wysokości należy rozpatrywać tu w świetle ogólnych przesłanek wynikających z art. 22 ust. 1 ustawy o PDOF. Tym samym przyjmując, iż zwrot zadatku służył zachowaniu bądź zabezpieczeniu źródła przychodów oraz miał racjonalne i gospodarcze uzasadnienie w aspekcie prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, to wydatek z tego tytułu może stanowić koszt uzyskania przychodów.

Należy zwrócić uwagę, że zwrócony przez spółkę zadatek może być kosztem uzyskania przychodów tylko w tej części, w jakiej został przez nią poniesiony (tu: kwota stanowiąca różnicę między kwotą zwróconą a kwotą wcześniej otrzymaną).

2.3. Wynagrodzenie za pracę i emerytura otrzymane w tym samym dniu a prawo do ulgi dla seniorów

Z dniem 30 stycznia 2026 r. została rozwiązana umowa o pracę z pracownicą odchodzącą na emeryturę. W tym dniu wypłaciliśmy jej odprawę emerytalną i ekwiwalent za niewykorzystany urlop. Zastosowaliśmy jej ulgę dla seniorów, gdyż miała złożone stosowne oświadczenie. Wynagrodzenie należne za styczeń br. wypłaciliśmy jej w dniu 5 lutego br. W tym samym dniu osoba ta otrzymała pierwszą emeryturę. Czy do wynagrodzenia tego mogliśmy zastosować ulgę dla seniorów?

Warunki uprawniające do ulgi dla seniorów

Prawo do tzw. ulgi dla seniorów przysługuje na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 154 ustawy o PDOF. Z przepisu tego wynika, że zwolnieniu od podatku dochodowego podlegają przychody m.in. ze stosunku pracy otrzymane przez podatnika po ukończeniu 60. roku życia w przypadku kobiet i 65. roku życia w przypadku mężczyzn, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 85.528 zł. Podatnik ma prawo do ulgi dla seniorów pod warunkiem, że z tytułu uzyskania ww. przychodów podlega ubezpieczeniom społecznym (w rozumieniu ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych) oraz mimo nabycia uprawnienia nie otrzymuje emerytury, renty czy innych świadczeń wymienionych w powołanym przepisie.

Kolejnym warunkiem do skorzystania z ww. ulgi jest złożenie przez seniora płatnikowi (tu: pracodawcy) na piśmie oświadczenia (np. na druku PIT-2), że spełnia on warunki do stosowania tego zwolnienia z PIT. Płatnik uwzględnia to oświadczenie najpóźniej od miesiąca następującego po miesiącu, w którym je otrzymał.

UWAGA! Wzór oświadczenia PIT-2 dostępny w programie DRUKI Gofin w dziale Podatek dochodowy.

Wypłata wynagrodzenia i emerytury w tym samym dniu a ulga dla seniorów

W praktyce może się zdarzyć - tak jak w sytuacji opisanej w pytaniu - że wypłata wynagrodzenia i pierwszej emerytury następuje tego samego dnia. Czy płatnik może wówczas zastosować ulgę dla seniorów? Na ten temat wypowiedział się Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 24 października 2025 r., nr 0112-KDIL2-1.4011.785.2025.2.KF, rozpatrując sprawę podatniczki, której ostatnie wynagrodzenie za pracę i odprawa emerytalna wpłynęły na rachunek bankowy tego samego dnia co pierwsza emerytura. Organ podatkowy wyjaśnił, że:

"(...) z przepisu art. 21 ust. 1 pkt 154 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że zwolnione z podatku są przychody otrzymane przez podatnika, który mimo nabycia uprawnienia (prawa) do emerytury, tej emerytury nie otrzymuje. Tym samym warunek "nieotrzymywania emerytury" jako warunek do zastosowania ww. zwolnienia podatkowego powinien być spełniony na moment otrzymania przychodu, tj. na moment wypłaty należności ze stosunku pracy. Jak wynika natomiast z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód powstaje w momencie otrzymania środków pieniężnych lub postawienia ich do dyspozycji podatnika.

Posiadanie przez pracownika uprawnień do emerytury, która nie została przed dniem wypłaty wynagrodzenia wypłacona, nie wyklucza go zatem z korzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 154 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym data faktycznej wypłaty emerytury (przed czy po dniu wypłaty wynagrodzenia ze stosunku pracy) ma w sprawie kluczowe znaczenie. W przypadku zaś, gdy emerytura wpłynęła tego samego dnia co wynagrodzenie ze stosunku pracy, przyjąć należy, że to wynagrodzenie jeszcze korzysta ze zwolnienia z opodatkowania (podkreśl. red.).

(...) W związku z tym, że pierwszą emeryturę, wynagrodzenie oraz odprawę emerytalną otrzymała Pani w tym samym dniu przyjąć należy, że warunek "nieotrzymywania emerytury" na moment otrzymania przychodu z tytułu ww. należności ze stosunku pracy jako warunek do zastosowania ww. zwolnienia podatkowego został spełniony. (...)"

Konieczne nowe oświadczenie

Należy zwrócić uwagę, że złożone przez podatnika (pracownika) oświadczenie o stosowanie ulgi dla seniorów traci ważność z chwilą rozwiązania stosunku pracy (art. 31a ust. 7 ustawy o PDOF). Nie ma jednak przeszkód, aby podatnik (były pracownik) złożył płatnikowi nowe oświadczenie w ww. sprawie, po ustaniu stosunku pracy. Takie stanowisko prezentują również organy podatkowe. Jak czytamy przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 12 września 2025 r., nr 0115-KDIT2.4011.416.2025.2.ŁS:

"(...) literalne brzmienie art. 31a ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również żaden inny przepis ww. ustawy nie wyklucza możliwości składania przez podatnika nowych wniosków i oświadczeń po ustaniu stosunku prawnego (np. wygaśnięciu umowy zlecenia, rozwiązaniu umowy o pracę). Brak możliwości składania wniosków i oświadczeń po ustaniu stosunku prawnego nie został również wskazany w treści Objaśnień podatkowych z 30 grudnia 2022 r. dotyczących oświadczeń i wniosków mających wpływ na wysokość zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych obliczanych przez płatników tego podatku.

W konsekwencji należy przyjąć, że po rozwiązaniu umowy o pracę podatnik nie traci uprawnienia do złożenia płatnikowi oświadczenia o stosowaniu zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 154 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Płatnik ma obowiązek przyjąć takie oświadczenie i uwzględnić je przy obliczaniu zaliczek na podatek dochodowy od świadczeń wypłacanych po ustaniu stosunku pracy - najpóźniej od miesiąca następującego po miesiącu, w którym oświadczenie zostało złożone. W zależności od okoliczności oraz możliwości technicznych płatnika, oświadczenie może być zastosowane również do wypłat dokonanych niezwłocznie po jego otrzymaniu. (...)"

Podsumowanie

W sytuacji opisanej w pytaniu, przy wypłacie ostatniego wynagrodzenia, były pracodawca mógł więc zastosować byłej pracownicy ulgę dla seniorów, jeśli po ustaniu zatrudnienia złożyła ona nowe oświadczenie, że spełnia warunki do zastosowania tej ulgi. Jak już wskazano, prawo do ww. ulgi przysługuje również w sytuacji, gdy ww. osoba w tym samym dniu otrzymała ostatnie wynagrodzenie za pracę oraz pierwszą emeryturę.