Spółka z o.o. kupuje wodę w butelkach plastikowych na spotkania biznesowe. Za butelki te pobierana jest kaucja w wysokości 0,50 zł. Nie zawsze możliwy jest zwrot opakowania zwrotnego, np. w przypadku gdy kontrahent weźmie butelkę ze sobą. Czy wartość niezwróconego opakowania (kaucji) może być kosztem podatkowym?
Naszym zdaniem, w opisanym przypadku istnieje możliwość ujęcia w kosztach podatkowych utraconej kaucji.
3.1. System kaucyjny
Kwestie związane z poborem oraz zwrotem kaucji, o której mowa w pytaniu reguluje ustawa z dnia 13 czerwca 2013 r. o gospodarce opakowaniami i odpadami opakowaniowymi (Dz. U. z 2025 r. poz. 870 ze zm.). Na podstawie tej ustawy od 1 października 2025 r. jednostki handlowe oferujące napoje w opakowaniach objętych systemem kaucyjnym, pobierają kaucję. Obejmuje on butelki jednorazowego użytku z tworzyw sztucznych na napoje o pojemności do trzech litrów, puszki metalowe o pojemności do jednego litra oraz butelki szklane wielokrotnego użytku o pojemności do półtora litra.
Z rozporządzenia Ministra Klimatu i Środowiska z dnia 8 lipca 2024 r. w sprawie wysokości kaucji dla poszczególnych rodzajów opakowań objętych systemem kaucyjnym (Dz. U. poz. 1046) wynika, że wysokość kaucji za jedną sztukę opakowania wynosi dla:
- butelek jednorazowego użytku z tworzyw sztucznych na napoje o pojemności do trzech litrów, włącznie z ich zakrętkami i wieczkami z tworzyw sztucznych - 0,50 zł,
- puszek metalowych o pojemności do jednego litra - 0,50 zł,
- butelek szklanych wielokrotnego użytku o pojemności do półtora litra - 1,00 zł.
Gdy nabywca dokona zwrotu wymienionych butelek/puszek, kaucja pobrana przy dostawie zostanie mu zwrócona. Więcej na temat systemu kaucyjnego można przeczytać w Pomocniku Księgowego pt. "System kaucyjny od 1 października 2025 r. - kompleksowe rozliczenie podatkowe i ujęcie bilansowe" będącym dodatkiem specjalnym do Biuletynu Informacyjnego nr 30 z 2025 r.
3.2. Zapłata kaucji
W myśl art. 15 ust. 1 updop, podatnicy mogą zaliczać do kosztów uzyskania przychodów takie koszty, które zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop. W praktyce przyjmuje się także, że warunkiem uwzględnienia kosztu w rachunku podatkowym jest to, aby koszt ten był racjonalny, ekonomicznie uzasadniony oraz właściwe udokumentowany.
Organy podatkowe wskazują, że poniesiony przez podatnika wydatek stanowi u niego koszt uzyskania przychodu, gdy spełnia następujące warunki:
- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
- jest definitywny (rzeczywisty), czyli wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
- został poniesiony w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
- został właściwie udokumentowany,
- nie może znajdować się w grupie wydatków, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
Tak wynika np. z interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 21 stycznia 2026 r., nr 0111-KDIB1-2.4010.611.2025.1.EWJ.
Wydatek poniesiony na zapłatę kaucji, w tym kaucji za butelki plastikowe, nie został wyłączony z kosztów uzyskania przychodów na podstawie wspomnianego art. 16 ust. 1 updop. W przypadku gdy kaucja związana jest z zakupem wody (w butelkach plastikowych) na spotkania biznesowe, występuje również związek wymienionego wydatku z przychodami podatkowymi. Nie jest to także wyłączony z kosztów podatkowych koszt reprezentacji, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 updop (por. interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 grudnia 2025 r., nr 0114-KDIP2-2.4010.496.2025.5.AP, dotyczącą m.in. wydatków na poczęstunek na spotkaniach z kontrahentami).
Zwróćmy jednak uwagę na fakt, że zapłacona kaucja nie ma charakteru ostatecznego, definitywnego, podlega bowiem zwrotowi. To oznacza, że nie może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów.
Podobnie wynika z interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 17 października 2025 r., nr 0111-KDIB1-1.4010.417.2025.4.MF (dotyczącej kaucji pobranej z innego tytułu, niemniej jednak argumenty w niej zawarte mogą mieć zastosowanie także w przedmiotowej sprawie). Jak czytamy w tej interpretacji: "(...) cechą charakterystyczną kaucji jest to, że może zostać ona wykorzystana tylko w ściśle określonym przypadku, tj. w razie niedopełnienia zobowiązania. Ustanowienie kaucji ma zatem charakter gwarancyjny, zabezpieczający, co oznacza, że kaucja jest ustanowiona na wypadek, gdyby strona umowy, która złożyła kaucję, nie wywiązała się z niej. Wówczas druga strona umowy może zaspokoić się ze złożonej kaucji. Co do zasady kaucja nie jest zaliczana na poczet ceny i podlega zwrotowi po wykonaniu umowy.
Z istoty zabezpieczającego charakteru kaucji wynika, iż nie ma ona natury świadczenia definitywnego. Jest ona świadczeniem zwrotnym.
(...) Kaucja, która nie jest zapłatą za wykonanie świadczenia, jest neutralna podatkowo, tzn. nie jest ani przychodem, ani kosztem, aż do wystąpienia okoliczności, które uprawniają wierzyciela do zatrzymania kaucji".
Wspomnijmy, że gdy podatnik otrzyma zwrot zapłaconej kaucji, to nie powstanie u niego z tego tytułu przychód podatkowy.
3.3. Utrata kaucji
Jak już wskazano, zapłata kaucji za butelki plastikowe (zwrotne) nie stanowi kosztu podatkowego, ze względu na jej zwrotny charakter. Czy zatem koszt podatkowy powstanie, gdy kaucja przepadnie, gdyż nie jest możliwy zwrot butelki, np. gdy kontrahent wziął butelką ze sobą?
W ustawie o CIT nie zawarto regulacji, które wprost odnosiłyby się do ujmowania lub wyłączania z kosztów podatkowych utraconej kaucji. Nie ma tu zastosowania wyłączenie z kosztów podatkowych dotyczące strat (kosztów) powstałych w wyniku utraty dokonanych przedpłat (zaliczek, zadatków) w związku z niewykonaniem umowy, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 56 updop.
Ustalając zatem, czy kwota kaucji, która nie zostanie odzyskana, może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów, należy ustalić, czy istnieje tu związek z przychodami spółki. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 8 maja 2025 r., nr 0114-KDIP2-2.4010.135.2025.1.AS zauważył, że wydatek w postaci kaucji, która przepadła, trzeba oceniać przede wszystkim pod kątem celowości. Przesłanka ta ma bowiem fundamentalne znaczenie dla konstrukcji kosztów uzyskania przychodów. Istotne znaczenie ma także to, czy utrata kaucji nie wynika z nieracjonalnego działania podatnika.
Zatem, w naszej opinii, jeśli doszło do zniszczenia/utraty butelek i nie ma możliwości dokonania ich zwrotu, ale nie wynika to z nieracjonalnego działania spółki, to może ona zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów utraconą kaucję. Naszym zdaniem, kosztem podatkowym może być także kaucja dotycząca butelki "zabranej" przez kontrahenta.
Nadmieniamy, że na dzień oddania do druku niniejszego numeru Przeglądu Podatku Dochodowego nie jest nam znane stanowisko Ministerstwa Finansów w kwestii ujmowania w kosztach podatkowych utraconych kaucji dotyczących wymienionych butelek/puszek.