Preferencja w PIT dla powracających z zagranicy

1.1. Podstawowe założenia ulgi na powrót

Ramy prawne stosowania ulgi na powrót określa art. 21 ust. 1 pkt 152 w związku z ust. 39, 43 i 44 updof. Mogą z niej korzystać podatnicy, którzy w wyniku przeniesienia miejsca zamieszkania do Polski podlegają nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Polega na zwolnieniu od podatku dochodowego przychodów uzyskanych z następujących tytułów:

• ze stosunku pracy, stosunku służbowego, pracy nakładczej, spółdzielczego stosunku pracy,
• umów zlecenia, o których mowa w art. 13 pkt 8 updof,
• zasiłku macierzyńskiego, o którym mowa w ustawie z dnia 25 czerwca 1999 r. o świadczeniach pieniężnych z ubezpieczenia społecznego w razie choroby i macierzyństwa,
• działalności gospodarczej opodatkowanej według skali podatkowej, podatkiem liniowym, 5% stawką w ramach tzw. ulgi IP Box albo ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych,

do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 85.528 zł.

Zwolnienie można stosować do wymienionych przychodów osiąganych przez okres czterech kolejno po sobie następujących lat podatkowych, licząc od początku roku, w którym nastąpiło przeniesienia miejsca zamieszkania, albo od początku roku następnego.

Ulga znajduje zastosowanie w rozliczeniu podatku dochodowego w trakcie roku podatkowego, również w przypadku osiągania przychodów za pośrednictwem płatnika. Ostatecznego rozliczenia dokonuje się w zeznaniu podatkowym.

1.2. Okres obowiązywania

Od 1 marca 2025 r. zatrudniamy pracownika, który w 2025 r. przeniósł miejsce zamieszkania do Polski. Złożył oświadczenie, że jest uprawniony do ulgi na powrót oraz wskazał w PIT-2, że zamierza z niej korzystać w latach 2025-2029. Jak powinniśmy ustalić okres stosowania ulgi (od marca 2025 r. do grudnia 2028 r., czy do lutego 2029 r.)?

W opisanym przypadku okres stosowania ulgi został błędnie wskazany w PIT-2. Może ona być stosowana w latach 2025-2028 lub 2026-2029.

Zakład pracy pełni funkcję płatnika zaliczek na podatek dochodowy, które oblicza i pobiera od dochodów ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych.

Pracownik może składać określone przepisami prawa podatkowego wnioski i oświadczenia, które wpływają na wysokość tej zaliczki. Do tej kategorii należy oświadczenie o stosowaniu ulgi na powrót, której podstawę stanowi art. 21 ust. 1 pkt 152 updof. W oświadczeniu pracownik potwierdza, że spełnia warunki do korzystania z ulgi oraz wskazuje rok rozpoczęcia i zakończenia stosowania zwolnienia przez płatnika. Natomiast płatnik uwzględnia to oświadczenie najpóźniej od miesiąca następującego po miesiącu, w którym je otrzymał. Tak wynika z art. 31a ust. 1, 5 i 8 updof.

Podniesione w pytaniu wątpliwości dotyczą okresu stosowania przez płatnika ulgi na powrót w oparciu o oświadczenie złożone przez pracownika. W oświadczeniu tym pracownik podał 2025 r. i 2029 r. jako odpowiednio rok rozpoczęcia i rok zakończenia stosowania ulgi. Tak wyznaczony czas ulgi jest błędny.

Przypominamy, że w myśl art. 21 ust. 1 pkt 152 updof, wolne od podatku są przychody podatnika, który przeniósł miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w czterech kolejno po sobie następujących latach podatkowych, licząc od początku roku, w którym podatnik przeniósł to miejsce zamieszkania, albo od początku roku następnego.

Trzeba zauważyć, że jeśli chodzi o wyznaczenie początkowego okresu korzystania z ulgi, ustawodawca nie narzuca roku rozpoczęcia jej stosowania. Daje wybór podatnikowi tego roku, spośród dwóch wskazanych, o czym świadczy zwrot "albo" użyty w omawianym przepisie. Uzasadnione jest więc stwierdzenie, że wybór w tym zakresie pozostawiono podatnikowi. Potwierdzenie tego stanowiska znajdujemy w "Przewodniku dla podatnika - ulga na powrót" udostępnionym przez Ministerstwo Finansów na stronie mf.gov.pl. W części "Pytania i odpowiedzi" wyjaśniono: "W składanym oświadczeniu wskazujesz rok rozpoczęcia i zakończenia stosowania zwolnienia przez pracodawcę, ponieważ to Ty wybierasz, od kiedy zwolnienie ma zastosowanie. Możesz zdecydować, że zwolnienie ma zastosowanie:

• od początku roku, w którym przeniosłeś miejsce zamieszkania do Polski albo
• od początku roku następnego.

Samodzielnie wybierasz korzystniejsze dla siebie rozwiązanie.

Pracodawca stosuje zwolnienie najpóźniej od miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymał oświadczenie, nie dłużej niż do upływu wskazanego przez Ciebie terminu".

Wymaga też podkreślenia, że określając czasowy limit stosowania ulgi, ustawodawca użył pojęcia "lata podatkowe". Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pojęcie "roku podatkowego" nie zostało zdefiniowane. Trzeba zatem sięgnąć do art. 11 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z jego treścią rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy, chyba że ustawa podatkowa stanowi inaczej.

Odnosząc te regulacje do sytuacji przedstawionej w pytaniu, należy stwierdzić, że skoro pracownik jako rok rozpoczęcia korzystania z ulgi podał rok 2025, to rokiem zakończenia jej stosowania będzie rok 2028. Z kolei płatnik zastosuje zwolnienie przy obliczaniu zaliczki na podatek:

• pierwszy raz - w marcu 2026 r., tj. miesiącu złożenia PIT-2, o ile został on złożony przed jej obliczeniem; w przeciwnym razie zastosuje zwolnienie od następnego miesiąca,
• ostatni raz - w grudniu 2028 r.

Nadmieniamy, że jeżeli pracownik jako rok rozpoczęcia korzystania z ulgi wskazałby rok 2026, to rokiem zakończenia jej stosowania byłby rok 2029.

1.3. Zbieg prawa do ulg na powrót i dla młodych

Zatrudniamy pracownika, który jest uprawniony do ulgi na powrót oraz spełnia warunki do korzystania z ulgi dla młodych (26 rok życia ukończy 5 września 2026 r.). Czy w 2026 r. może najpierw skorzystać z ulgi dla młodych, a później - z ulgi na powrót? Jeśli tak, to czy wówczas nie utraci możliwości stosowania tej ostatniej ulgi przez cztery lata?

W tym przypadku podatnik może zdecydować, że najpierw skorzysta z ulgi dla młodych. Nie straci przez to prawa do ulgi na powrót, którą będzie mógł stosować do przychodów z pracy osiąganych po ukończeniu 26 roku życia (w ramach łącznego limitu dla obu ulg wynoszącego 85.528 zł). Jednak ograniczeniu będzie podległ okres faktycznego korzystania z tej ulgi.

Podstawę prawną ulgi na powrót stanowi art. 21 ust. 1 pkt 152 updof, natomiast ulgi dla młodych podatników - art. 21 ust. 1 pkt 148 updof. Są one oparte na podobnym mechanizmie. Ich istotą jest zwolnienie od podatku przychodów osiąganych odpowiednio z tytułów wymienionych w tych przepisach, przez podatników spełniających określone ustawowo warunki. Wymagania sformułowane dla adresatów każdej z ulg są zróżnicowane, ale w okolicznościach konkretnej sprawy może być tak, że podatnik będzie uprawniony do stosowania obu zwolnień.

Trzeba podkreślić, że ulga na powrót przysługuje generalnie podatnikom, którzy przenieśli miejsce zamieszkania z zagranicy na terytorium Polski i w związku z tym w Polsce są objęci nieograniczonym obowiązkiem podatkowym. Z kolei ulga dla młodych podatników dotyczy osób, które nie ukończyły 26 roku życia. Gdy podatnik spełnia przesłanki podmiotowe uprawniające do obu tych ulg, może skorzystać ze zwolnienia od podatku w odniesieniu do przychodów z różnych tytułów. Zakresy przedmiotowe omawianych zwolnień pokrywają się bowiem tylko częściowo, np. ulga dla młodych dotyczy przychodów ze staży czy praktyk absolwenckich, podczas gdy ulga na powrót obejmuje przychody z działalności gospodarczej (z wyjątkiem opodatkowanej kartą podatkową). W sytuacji natomiast, gdy podatnik jest uprawniony do obu ulg i osiąga przychody, które są objęte zakresem każdej z nich (np. przychody ze stosunku pracy i pokrewnych), to od niego zależy, z której ulgi faktycznie skorzysta.

Należy jednak mieć na uwadze, że suma przychodów zwolnionych od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 148 i 152-154 updof nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty 85.258 zł (art. 21 ust. 1 pkt 44 updof).

Z okoliczności przedstawionych w pytaniu wynika, że zatrudniony w zakładzie pracy pracownik spełnia podmiotowe i przedmiotowe przesłanki korzystania z ulgi dla młodych oraz z ulgi na powrót. W ramach pierwszej z ulg zwolnieniem podatkowym objęte zostaną przychody ze stosunku pracy za 2026 r. otrzymane do dnia ukończenia 26 roku życia (oczywiście w ramach limitu 85.528 zł). Wybór tego zwolnienia nie pozbawia podatnika prawa do ulgi na powrót. W jej ramach (i łącznego limitu dla obu ulg wynoszącego 85.528 zł) zwolnieniem podatkowym będą mogły być objęte przychody ze stosunku pracy za 2026 r. otrzymane po ukończeniu 26 roku życia.

Trzeba zwrócić uwagę, że ulga na powrót jest objęta limitem czasowym. Można ją stosować tylko przez okres czterech kolejno po sobie następujących lat podatkowych. Prawem podatnika jest natomiast ustalenie roku rozpoczęcia jej stosowania, co może nastąpić od początku roku, w którym przeniósł miejsce zamieszkania do Polski, albo od początku roku następnego. Okres, w którym prawo do tej ulgi przysługuje, nie podlega przedłużeniu w żadnych okolicznościach, w tym z uwagi na korzystanie w poszczególnych latach tego czteroletniego okresu z innego zwolnienia (tu: z ulgi dla młodych).

Zatem jeżeli w opisanym przypadku pracownik przeniósł miejsce zamieszkania do Polski w 2025 r., to może rozpocząć stosowanie ulgi na powrót najpóźniej od 2026 r. (tu: w odniesieniu do przychodów osiąganych po 5 września 2026 r.) i kontynuować ją w latach 2027-2029. Ewentualne wykorzystanie w 2026 r. limitu zwolnienia w związku z zastosowaniem ulgi dla młodych, nie da podatnikowi prawa do wydłużenia okresu korzystania z ulgi na powrót.