Spółka - Zakład Energetyki Cieplnej - wytwarza ciepło w kotłowni opalanej węglem kamiennym i gazem ziemnym na cele grzewcze mieszkańców i instytucji. Nie jest podmiotem pośredniczącym. Czy do końca stycznia 2024 r. miała obowiązek prowadzenia ewidencji papierowej zużycia gazu i węgla? Czy od 1 lutego 2024 r. ma obowiązek prowadzenia ewidencji elektronicznej tych wyrobów akcyzowych? Czy spółka ma obowiązek składania deklaracji podatku akcyzowego w tym zakresie?
Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym wyroby węglowe i wyroby gazowe są to wyroby akcyzowe energetyczne, które zostały określone w załączniku nr 1 do ustawy.
W poz. 19 załącznika nr 1 do ustawy, pod kodem CN 2701, znajduje się węgiel; brykiety, brykietki i podobne paliwa stałe wytwarzane z węgla - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych.
Natomiast w poz. 28 załącznika nr 1 do ustawy, pod kodem CN 2711, wymieniony jest gaz ziemny (mokry) i pozostałe węglowodory gazowe.
Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 19a ustawy, finalny nabywca gazowy to podmiot, który:
a) nabywa na terytorium kraju, importuje lub nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby gazowe, lub
b) posiada uzyskane w sposób inny niż w drodze nabycia wyroby gazowe
- niebędący pośredniczącym podmiotem gazowym;
Jak stanowi art. 2 ust. 1 pkt 23c ustawy, finalny nabywca węglowy to podmiot, który:
a) nabywa na terytorium kraju, importuje lub nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby węglowe, lub
b) posiada uzyskane w sposób inny niż w drodze nabycia wyroby węglowe
- niebędący pośredniczącym podmiotem węglowym.
Dla wyrobów węglowych i wyrobów gazowych przeznaczonych na cele opałowe przez gospodarstwa domowe, ustawa przewiduje zwolnienia od akcyzy.
Stosownie do art. 31a ust. 1 pkt 3 ustawy, zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby węglowe przeznaczone do celów opałowych m.in. przez gospodarstwo domowe.
Ponadto zgodnie z art. 31b ust. 2 pkt 1 ustawy, zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe o kodach CN 2705 00 00, 2711 11 00, 2711 21 00 i 2711 29 00 przeznaczone do celów opałowych przez gospodarstwa domowe.
1. Kiedy zużycie wyrobów węglowych i wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę podlega opodatkowaniu?
Stosownie do art. 9a ust. 1 pkt 5 ustawy, w przypadku wyrobów węglowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest m.in. użycie wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego:
a) nabytych w ramach zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 1 ustawy, do celów innych niż zwolnione na podstawie tego przepisu, przy czym za takie użycie uznaje się również naruszenie warunków, o których mowa w art. 31a ust. 3 ustawy, a także sprzedaż, eksport lub dostawę wewnątrzwspólnotową wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego zamiast użycia ich do celów, o których mowa w art. 31a ust. 1 ustawy,
b) uzyskanych w sposób inny niż w drodze nabycia,
c) jeżeli nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży wyrobów węglowych finalnemu nabywcy węglowemu, a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony w należnej wysokości.
Ponadto zgodnie z art. 9a ust. 2 pkt 9 ustawy, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest także użycie wyrobów węglowych na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej.
W myśl art. 9c ust. 1 pkt 5 ustawy, w przypadku wyrobów gazowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest użycie wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego:
a) uzyskanych w sposób inny niż w drodze nabycia,
b) jeżeli nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tych wyrobów finalnemu nabywcy gazowemu, a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że akcyza została zapłacona w należnej wysokości,
c) nabytych w ramach zwolnienia, o którym mowa w art. 31b ust. 1-4 ustawy, do innych celów niż zwolnione na podstawie tych przepisów, przy czym za takie użycie uważa się również naruszenie warunku, o którym mowa w art. 31b ust. 5-7 lub 9, a także sprzedaż, eksport lub dostawę wewnątrzwspólnotową wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego zamiast użycia ich do celów, o których mowa w art. 31b ust. 1-4 ustawy.
Stosownie do art. 13 ust. 1 pkt 11 i 13 ustawy, podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, w tym podmiot:
- będący finalnym nabywcą węglowym - w przypadku, o którym mowa w art. 9a ust. 1 pkt 5 ustawy;
- będący finalnym nabywcą gazowym - w przypadku, o którym mowa w art. 9c ust. 1 pkt 5 ustawy.
Oznacza to, że dopóki ZEC będąc finalnym nabywcą węglowym i finalnym nabywcą gazowym nie dokona czynności określonych w art. 9a ust. 1 pkt 5 lub art. 9c ust. 1 pkt 5 ustawy, nie powstanie wobec niego obowiązek podatkowy w akcyzie i nie będzie zobowiązany do złożenia deklaracji akcyzowych.
2. Obowiązek deklarowania podatku akcyzowego
Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego:
1) składać właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru,
2) obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwego urzędu skarbowego
- za miesięczne okresy rozliczeniowe, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, chyba że przepisy szczególne stanowią inaczej.
Przy czym, stosownie do art. 21 ust. 3 pkt 1a ustawy, przepisy art. 21 ust. 1 i 2 ustawy nie mają zastosowania w zakresie, w jakim podatnik jest obowiązany do złożenia deklaracji, o której mowa w art. 24e ust. 1 ustawy.
Jak stanowi art. 21a ust. 1 ustawy, w przypadku wyrobów węglowych podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego:
1) składać właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru,
2) obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwego urzędu skarbowego
- za miesięczne okresy rozliczeniowe, w terminie do 25. dnia przypadającego w drugim miesiącu od miesiąca, w którym powstał obowiązek podatkowy.
W zakresie wyrobów węglowych objętych zwolnieniem od akcyzy zgodnie z art. 21a ust. 1a ustawy, podatnik może złożyć deklarację podatkową, o której mowa w art. 21a ust. 1 pkt 1, albo deklarację podatkową, o której mowa w art. 24e ust. 1 w przypadku gdy:
1) w danym okresie rozliczeniowym jest obowiązany do złożenia deklaracji podatkowej, o której mowa w art. 21a ust. 1 pkt 1, oraz innej deklaracji podatkowej i zapłaty akcyzy od innego wyrobu akcyzowego, lub
2) w danym kwartale jest obowiązany do złożenia deklaracji podatkowej, o której mowa w art. 21a ust. 1 pkt 1, w której wykazuje wszystkie wyroby węglowe za co najwyżej dwa miesiące, oraz deklaracji podatkowej, o której mowa w art. 24e ust. 1, w której wykazuje tylko wyroby węglowe objęte zwolnieniem od akcyzy za co najmniej jeden pozostały miesiąc.
Kwota akcyzy należna od danych wyrobów węglowych może być obniżona o akcyzę zapłaconą od zużytych do ich wyprodukowania innych wyrobów węglowych.
Stosownie do art. 24b ust. 1 ustawy, w przypadku wyrobów gazowych podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego, składać właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru oraz obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwego urzędu skarbowego, za miesięczne okresy rozliczeniowe, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym:
1) upłynął termin płatności wynikający z faktury, a jeżeli termin ten nie został określony - po miesiącu, w którym wystawiono fakturę - w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego;
2) upłynął termin płatności określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu dostaw wyrobów gazowych albo, jeżeli termin ten nie został określony w umowie - upłynął termin płatności wynikający z faktury lub innego dokumentu wystawionego przez podatnika, z którego wynika zapłata należności za sprzedane przez podatnika wyroby gazowe, a jeżeli termin płatności nie został określony w umowie ani w fakturze lub w tym dokumencie albo gdy z faktury nie wynika należność za wyroby gazowe sprzedane w tym okresie - po miesiącu, w którym wystawiono fakturę lub ten dokument - w przypadku sprzedaży wyrobów gazowych finalnemu nabywcy gazowemu;
3) nastąpiło użycie wyrobów gazowych - w przypadkach, o których mowa w art. 9c ust. 1 pkt 4 lub 5 ustawy.
Zgodnie z art. 24d ust. 1 ustawy, deklaracje podatkowe składa się za pomocą środków komunikacji elektronicznej.
W myśl natomiast art. 24e ust. 1 ustawy, w zakresie wyrobów akcyzowych:
1) objętych zwolnieniem od akcyzy, z wyjątkiem zwolnień częściowych lub zwolnień realizowanych przez zwrot akcyzy, lub zwolnień ubytków wyrobów akcyzowych, lub całkowitego zniszczenia wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 30 ust. 3 ustawy,
2) wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowanych zerową stawką akcyzy
- podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego, składać właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru za kwartalny okres rozliczeniowy w terminie do 25. dnia drugiego miesiąca następującego po kwartale, w którym powstał obowiązek podatkowy.
Jak stanowi art. 24e ust. 1a ustawy, w przypadku gdy podatnik jest obowiązany do wykazania w deklaracji podatkowej, o której mowa w art. 21 ust. 1 i 2, art. 21a ust. 1, art. 24, art. 24a i art. 24b ust. 1, również wyrobów, o których mowa w art. 24e ust. 1, nie składa deklaracji, o której mowa w art. 24e ust. 1, z zastrzeżeniem art. 21a ust. 1a ustawy.
Uwaga
Obowiązek składania deklaracji kwartalnych w przypadku braku obowiązku składania deklaracji miesięcznych dla wyrobów akcyzowych, dotyczy co do zasady wszystkich wyrobów akcyzowych. Jeśli zatem w zakresie jakiegokolwiek wyrobu akcyzowego, na podatniku ciąży obowiązek złożenia deklaracji miesięcznej, nie ciąży na tym podatniku już, co do zasady, obowiązek złożenia deklaracji kwartalnej.
Z pytania Czytelnika wynika, że przedmiotem działalności ZEC jest wytwarzanie ciepła w kotłowni opalanej węglem kamiennym (klasyfikowanym do kodu CN 2701 19 00) oraz gazem ziemnym (klasyfikowanym do kodu CN 2711 21 00) na cele grzewcze mieszkańców. Ponadto z zapytania ZEC wynika, że nie jest on pośredniczącym podmiotem węglowym ani pośredniczącym podmiotem gazowym.
Jeżeli zatem ZEC dokonuje czynności zużywania wyrobów węglowych i wyrobów gazowych na cele uprawniające do zwolnienia, tj. przez gospodarstwa domowe należące do mieszkańców, korzystając ze zwolnienia na podstawie art. 31a ust. 1 pkt 3 ustawy, oraz art. 31b ust. 2 pkt 1 ustawy, wówczas nie jest zobowiązany do składania deklaracji dla wyrobów akcyzowych.
W stosunku do wyrobów węglowych oraz wyrobów gazowych zużywanych na cele opałowe przez gospodarstwa domowe mieszkańców zasilanych w ciepło przez ZEC pochodzące z węgla i gazu ziemnego, ZEC nie dokonuje czynności opodatkowanych i tym samym nie jest podatnikiem podatku akcyzowego.
Uwaga
Zużycie wyrobów węglowych oraz wyrobów gazowych do celów opałowych przez gospodarstwa domowe, objętych zwolnieniem od podatku akcyzowego, nie jest co do zasady przedmiotem opodatkowania akcyzą. W takim przypadku nie występuje obowiązek składania deklaracji miesięcznych ani kwartalnych.
3. Prowadzenie ewidencji wyrobów węglowych oraz wyrobów gazowych
W stosunku do wyrobów węglowych oraz wyrobów gazowych obowiązki ewidencyjne zostały uregulowane w art. 138i oraz 138j ustawy.
Jak wynika z art. 138i ust. 1 ustawy, ewidencję wyrobów węglowych prowadzą:
1) pośredniczący podmiot węglowy dokonujący sprzedaży wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu;
2) pośredniczący podmiot węglowy używający wyrobów węglowych.
Ponadto stosownie do art. 138j ust. 1 ustawy, ewidencję wyrobów gazowych prowadzą:
1) pośredniczący podmiot gazowy dokonujący sprzedaży wyrobów gazowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy gazowemu;
2) pośredniczący podmiot gazowy używający wyrobów gazowych.
Przepisy te regulują obowiązki dotyczące prowadzenia ewidencji odpowiednio wyrobów węglowych oraz wyrobów gazowych. Zobowiązują do prowadzenia ewidencji wyrobów węglowych oraz wyrobów gazowych odpowiednio pośredniczące podmioty węglowe oraz pośredniczące podmioty gazowe.
ZEC jako podmiot posiadający status finalnego nabywcy węglowego oraz finalnego nabywcy gazowego nie jest zobowiązany do prowadzenia ewidencji na podstawie odpowiednio art. 138i oraz art. 138j ustawy.
Zatem w odniesieniu do omawianego zagadnienia należy wskazać, ZEC nie jest zobowiązany do prowadzenia ewidencji na podstawie art. 138i oraz art. 138j ustawy.
W kwestii natomiast obowiązku prowadzenia ewidencji wyrobów akcyzowych wyłącznie w formie elektronicznej, który miał wejść w życie od 1 lutego 2024 r. należy wyjaśnić, że obowiązek ten został uchylony na podstawie art. 9 ustawy z dnia 16 czerwca 2023 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2023 r. poz. 1598).
Zmiana ta weszła w życie z dniem 1 stycznia 2024 r., tym samym podmioty zobowiązane do prowadzenia ewidencji akcyzowych i innej dokumentacji, o której mowa w art. 138a-138l i art. 138o ustawy, mogą je nadal prowadzić w wybranej przez siebie formie papierowej lub elektronicznej.