Prowadzę działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług budowlanych i jestem czynnym podatnikiem VAT. Planuję wynajmować dwa prywatne lokale mieszkalne na cale mieszkalne, w ramach najmu prywatnego, osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. Zgodnie z zawieranymi umowami najemcy będą zobowiązani do pokrywania kosztów zużycia mediów, rozliczanych na podstawie wskazań liczników, a także opłat eksploatacyjnych należnych wspólnocie mieszkaniowej lub spółdzielni mieszkaniowej - w zależności od tego, czy dany lokal znajduje się we wspólnocie mieszkaniowej, czy w zasobach spółdzielni mieszkaniowej. Opłaty te będą regulowane przez najemców za moim pośrednictwem, poprzez wpłatę środków na mój rachunek bankowy. Najem taki będzie zwolniony z VAT. Czy zwolnieniem z VAT będą objęte również ww. media i opłaty eksploatacyjne?
1. Najem zwolniony z opodatkowania VAT
Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2026 r. poz. 795) przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.
W podatku VAT nie występuje pojęcie "najmu prywatnego". Jednakże zgodnie z ustawą o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Natomiast poprzez działalność gospodarczą należy rozumieć wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Zatem dla celów VAT najem prywatny jest uznawany za prowadzenie działalności gospodarczej (nawet, jeżeli dla celów podatku dochodowego przychody z najmu rozliczane są w ramach tzw. najmu prywatnego). Wynajmujący z kolei uważany jest za podatnika.
Wynajmujący nie zawsze jest zobowiązany do opłacania VAT z tytułu najmu danej nieruchomości, gdyż może on korzystać z ustawowych zwolnień z VAT - podmiotowego lub przedmiotowego. Kwestię zwolnienia podmiotowego tutaj pomijamy, gdyż w przedstawionej sytuacji Czytelnik jest już zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. W takim przypadku zarówno od czynności wykonywanych w ramach "typowej" działalności (tutaj: usług budowlanych), jak i od usług najmu podatnik powinien wykazywać VAT należny lub zastosować do najmu zwolnienie przedmiotowe z VAT (jeżeli spełnia określone warunki, o których mowa poniżej).
Przypomnijmy, iż z przepisów ustawy o VAT oraz rozporządzeń wykonawczych wynika, że zwolnione z VAT są usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości na własny rachunek:
- wyłącznie na cele mieszkaniowe lub na rzecz społecznych agencji najmu, o których mowa w art. 22a ust. 1 ustawy z dnia 26 października 1995 r. o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa (Dz. U. z 2025 r. poz. 1273 ze zm.) (zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT),
- świadczone na rzecz jednostek samorządu terytorialnego i ich związków, samorządowych jednostek organizacyjnych, jednoosobowych spółek samorządu terytorialnego niebędących ww. społecznymi agencjami najmu, o których mowa w art. 22a ust. 1 ww. ustawy - wyłącznie w celu wynajmu lub dzierżawy tych nieruchomości na rzecz osób fizycznych na ich własne cele mieszkaniowe (zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 22 rozporządzenia w sprawie zwolnień z VAT).
Zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 47 załącznika nr 3 do ustawy, czyli do usług związanych z zakwaterowaniem.
Zatem usługa najmu nieruchomości może korzystać ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, pod warunkiem łącznego spełnienia następujących przesłanek:
- wynajmowana nieruchomość ma charakter mieszkalny,
- wynajem dokonywany jest na własny rachunek,
- wynajem następuje wyłącznie na cele mieszkaniowe.
2. Rozliczanie mediów i opłat eksploatacyjnych w lokalach mieszkalnych należących do zasobów wspólnoty lub spółdzielni
Zasadniczo lokale mieszkalne, które są przedmiotem najmu zarządzane są przez wspólnotę mieszkaniową lub spółdzielnię. Wątpliwości Czytelnika dotyczą kwestii rozliczania mediów i opłat eksploatacyjnych przy wynajmie lokali mieszkalnych na cele mieszkalne znajdujących się w zasobach spółdzielni lub wspólnoty. Należałoby zatem ustalić czy wynajmujący może stosować do nich zwolnienie z VAT na mocy § 3 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia czy też na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy o VAT.
Spółdzielnia obciążając właścicieli lokali mieszkalnych za media generalnie korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy o VAT. Na podstawie bowiem tego przepisu zwalnia się od podatku czynności wykonywane na rzecz członków spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze prawa do lokali mieszkalnych, członków spółdzielni będących właścicielami lokali mieszkalnych lub na rzecz właścicieli lokali mieszkalnych niebędących członkami spółdzielni, za które są pobierane opłaty, zgodnie z art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz. U. z 2026 r. poz. 889).
Natomiast na podstawie § 3 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia w sprawie zwolnień z VAT zwalnia się od podatku czynności wykonywane przez wspólnotę mieszkaniową lub właścicieli lokali mieszkalnych tworzących w określonej nieruchomości wspólnotę mieszkaniową, na rzecz osób używających na podstawie innego tytułu prawnego niż prawo własności lokale należące do właścicieli tworzących tę wspólnotę mieszkaniową, za które pobierane są opłaty niezależne od właściciela w rozumieniu ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 2023 r. poz. 725) lub opłaty pośrednie w rozumieniu ustawy z dnia 22 czerwca 1995 r. o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 2024 r. poz. 1270), jeżeli lokale te są wykorzystywane wyłącznie na cele mieszkaniowe.
Ponadto zgodnie z utrwalonym już stanowiskiem organów podatkowych i orzecznictwem sądowym media (prąd, woda itp.) opłacane przez najemcę powinny być uznane za odrębne od najmu świadczenie, jeżeli najemca ma możliwość decydowania o wielkości ich zużycia. Sytuacja taka występuje w szczególności w przypadku odrębnego rozliczania zużycia tych mediów w oparciu o wskazanie liczników lub podliczników. Taką samą zasadę należy również przyjąć w przypadku, gdy umowa przewiduje odrębne rozliczanie mediów, a wysokość opłaty z tego tytułu ustalana jest w umowie na podstawie kryteriów innych niż opomiarowanie wg liczników uwzględniających zużycie tych mediów przez najemcę. Takimi innymi kryteriami mogą być np. liczba osób korzystających z nieruchomości czy też powierzchnia nieruchomości.
W celu wyjaśnienia ww. problematyki warto mieć na uwadze interpretację indywidualną Dyrektora KIS z dnia 4 sierpnia 2026 r., nr 0114-KDIP1-1.4012.383.2026.2.MKA. Z jej treści wynika, że spółka jest czynnym podatnikiem VAT i prowadzi działalność polegającą na wynajmie oraz zarządzaniu własnymi i dzierżawionymi nieruchomościami. Spółka jest właścicielem lokali mieszkalnych znajdujących się w budynkach wielorodzinnych, w których nieruchomością wspólną zarządza wspólnota mieszkaniowa albo spółdzielnia mieszkaniowa. W przypadku lokali zarządzanych przez wspólnotę spółka jest jej członkiem, natomiast w przypadku lokali zarządzanych przez spółdzielnię posiada wyłącznie prawo własności wyodrębnionych lokali i nie jest członkiem spółdzielni.
Spółka wynajmuje lokale mieszkalne we własnym imieniu i na własny rachunek, wyłącznie osobom fizycznym nieprowadzącym w nich działalności gospodarczej. Najem ma charakter długoterminowy i służy wyłącznie zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych najemców. Umowy najmu wykluczają wykorzystywanie lokali do celów gospodarczych, ich podnajmowanie oraz udostępnianie osobom trzecim.
Przedmiotem najmu jest kompleksowe świadczenie obejmujące lokal mieszkalny, przypisane do niego miejsce postojowe w hali garażowej przeznaczone do wyłącznego użytku najemcy, a także świadczenia eksploatacyjne i media objęte zarządem wspólnoty lub spółdzielni oraz dostawę energii elektrycznej. Świadczenia eksploatacyjne i media są rozliczane w ramach czynszu administracyjnego, stanowiącego element miesięcznego czynszu najmu, obok czynszu za korzystanie z lokalu. Opłaty za media opomiarowane (zimną i ciepłą wodę, odprowadzanie ścieków, centralne ogrzewanie i podgrzanie wody) oraz za energię elektryczną są ustalane na podstawie rzeczywistego zużycia przez najemcę. Energia elektryczna jest refakturowana na najemcę według kosztów wynikających z faktur od dostawcy, bez doliczania marży, a rzeczywiste zużycie jest rozliczane okresowo na podstawie wskazań licznika. Stroną umów z dostawcami mediów objętych czynszem administracyjnym jest wspólnota mieszkaniowa lub spółdzielnia. Najemca nie ma wpływu ani na wybór dostawców mediów objętych czynszem administracyjnym, ani na wysokość stosowanych przez nich stawek.
W ocenie organu podatkowego, ze względu na uzależnienie wysokości opłat za media i energię elektryczną od faktycznego zużycia, opłaty te nie stanowią elementu kalkulacyjnego czynszu najmu, lecz są odrębnymi od najmu świadczeniami. W związku z tym nie mogą korzystać ze zwolnienia z VAT przewidzianego dla usług najmu lokali mieszkalnych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT. Jednocześnie organ wskazał na możliwość zastosowania szczególnego zwolnienia wynikającego z § 3 ust. 1 pkt 11 ww. rozporządzenia, dotyczącego czynności wykonywanych przez wspólnotę mieszkaniową lub właścicieli lokali mieszkalnych tworzących wspólnotę, w zakresie opłat niezależnych od właściciela, jeżeli lokale są wykorzystywane wyłącznie na cele mieszkaniowe. Zwolnienie to może obejmować m.in. opłaty za dostawę wody, energii oraz odbiór ścieków. W ocenie organu podatkowego: "(...) na fakturach dokumentujących koszty zużycia mediów opomiarowanych i energii elektrycznej mają Państwo prawo do zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie § 3 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia, gdyż jak wyjaśniłem wyżej wskazane świadczenia stanowią odrębne od usług najmu dostawy towarów i świadczenia usług (...)".
Według Dyrektora KIS w odniesieniu do lokali mieszkalnych zarządzanych przez wspólnotę mieszkaniową, warunki zastosowania tego zwolnienia zostały uznane za spełnione. Właściciel lokalu jest członkiem wspólnoty, lokal jest wynajmowany na cele mieszkaniowe, a pobierane opłaty za media i energię elektryczną pozostają związane z faktycznym zużyciem. W konsekwencji odsprzedaż tych kosztów na najemcę może korzystać ze zwolnienia z VAT na podstawie § 3 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia.
Dodatkowo organ podatkowy wyjaśnił, że odmienna sytuacja występuje w przypadku lokali znajdujących się w budynkach zarządzanych przez spółdzielnię mieszkaniową. W tym przypadku wskazane zwolnienie (§ 3 ust. 1 pkt 11 ww. rozporządzenia) nie ma zastosowania, ponieważ jego zakres obejmuje czynności wykonywane przez wspólnotę mieszkaniową lub właścicieli lokali tworzących taką wspólnotę. Zdaniem organu podatkowego w takiej sytuacji opłaty za media i energię elektryczną pobierane od najemcy (ustalane na podstawie rzeczywistego zużycia przez najemcę) powinny zostać opodatkowane według zasad właściwych dla poszczególnych dostaw mediów. Czytamy w niej: "(...) dla lokali położonych w budynkach zarządzanych przez spółdzielnię mieszkaniową § 3 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia nie znajdzie tu zastosowania. Zatem, w tym przypadku opłaty za dostarczanie mediów opomiarowanych i energii elektrycznej pobieranej od najemcy powinny być opodatkowane według zasad właściwych dla usługi dostarczanych tych mediów (...)".
Podobnie w zakresie rozliczania opłat przy wynajmie lokali mieszkalnych na cele mieszkalne znajdujących się w zasobach wspólnoty wypowiedział się Dyrektor KIS w innej interpretacji indywidualnej, tj. z dnia 17 czerwca 2026 r., nr 0113-KDIPT1-1.4012.365.2026.2.ŻR. Czytamy w niej bowiem, że:
"(...) w analizowanej sprawie, warunki do zastosowania powyższego zwolnienia są spełnione w odniesieniu do pobierania opłat za zużycie zimnej wody i odprowadzania ścieków towarzyszące najmowi lokalu mieszkalnego wyłącznie na cele mieszkaniowe. Czynności wykonywane przez Państwa są nabywane od Wspólnoty Mieszkaniowej działającej na terenie kamienicy, w której lokal mieszkalny się znajduje. Ponadto, są świadczone na rzecz osoby używającej lokal na podstawie innego tytułu prawnego niż prawo własności (najem). Wynajmujący jest członkiem wspólnoty mieszkaniowej.
W konsekwencji powyższego, przy obciążaniu najemcy opłatami za ww. media, tj. zimną wodę i ścieki, wykorzystującego lokal mieszkalny wyłącznie w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych, w ramach umowy najmu lokalu, administrowanego przez wspólnotę mieszkaniową, mogą Państwo skorzystać ze zwolnienia określonego w § 3 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia.
Podsumowując, stwierdzam, że w opisanym stanie faktycznym, opłaty za media (zużycie zimnej wody i odprowadzanie ścieków), nie mogą korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy. Podlegają zwolnieniu od podatku VAT na podstawie § 3 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia (...)".
Uwaga
Opłaty eksploatacyjne objęte zarządem wspólnoty i spółdzielni mieszkaniowej w szczególności koszty stałe (fundusze remontowe i celowe, koszty zarządu nieruchomością wspólną, centralne ogrzewanie części wspólnych, opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi oraz utrzymanie czystości i konserwację) powinny być traktowane jako jedna usługa ze świadczeniem głównym - usługą najmu i opodatkowane według stawki właściwej dla usługi najmu (vide: interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 4 sierpnia 2026 r., nr 0114-KDIP1-1.4012.383.2026.2.MKA).