Sporządzamy sprawozdanie finansowe za 2025 r.

1. Złożenie podpisu pod sprawozdaniem finansowym przez członka zarządu w trakcie zwolnienia chorobowego

Jeden z członków zarządu naszej spółki z o.o. przebywa na długotrwałym zwolnieniu chorobowym. Pełni funkcję członka zarządu na podstawie powołania oraz ma zawartą umowę o pracę. Obawiamy się, że do dnia podpisania sprawozdania finansowego za 2025 r. nie wróci do pracy. Czy sprawozdanie finansowe musi być podpisane przez wszystkich członków zarządu? Czy podpisanie tego sprawozdania nie spowoduje utraty przez niego świadczeń chorobowych?

Za sporządzenie rocznego sprawozdania finansowego odpowiada kierownik jednostki, który - w myśl art. 52 ust. 1 ustawy o rachunkowości - jest zobowiązany zapewnić sporządzenie sprawozdania nie później niż w terminie 3 miesięcy od dnia bilansowego oraz przedstawić je właściwym organom, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa oraz postanowieniami statutu lub umowy jednostki. Jak stanowi art. 52 ust. 2 ustawy o rachunkowości, sprawozdanie finansowe podpisują, podając zarazem datę podpisu:

• osoba, której powierzono prowadzenie ksiąg rachunkowych, i
• kierownik jednostki, a jeżeli jednostką kieruje organ wieloosobowy sprawozdanie finansowe podpisują wszyscy członkowie tego organu.

Ponadto art. 52 ust. 2b ustawy o rachunkowości przewiduje uproszczenie polegające na tym, że gdy jednostką kieruje organ wieloosobowy, sprawozdanie finansowe może podpisać co najmniej jedna osoba wchodząca w skład organu kierującego jednostką po złożeniu przez pozostałe osoby oświadczeń, że sprawozdanie finansowe spełnia wymagania przewidziane w ustawie.

W świetle art. 3 ust. 1 pkt 6 ustawy o rachunkowości, za kierownika jednostki uważa się członka zarządu lub innego organu zarządzającego, a jeżeli organ jest wieloosobowy, to członków tego organu, z wyłączeniem pełnomocników ustanowionych przez jednostkę. Z przepisu tego wyraźnie wynika, że za kierownika jednostki nie uznaje się ustanowionych przez jednostkę pełnomocników. W konsekwencji pełnomocnik, w tym prokurent, nie może zrealizować obowiązku podpisania sprawozdania finansowego, który to obowiązek został zastrzeżony wyłącznie dla kierownika tej jednostki. Dlatego samo przebywanie członka zarządu na zwolnieniu lekarskim w dniu podpisania sprawozdania finansowego nie powinno stanowić przeszkody w wykonaniu obowiązku jego podpisania. Złożenie podpisu na sprawozdaniu finansowym w okresie niezdolności do pracy, z reguły nie jest traktowane jako wykonywanie pracy zarobkowej, lecz raczej jako czynność o charakterze formalnoprawnym, incydentalnym i nie powinna powodować utraty prawa do zasiłku chorobowego.

Z postanowienia Sądu Najwyższego z 19 czerwca 2020 r., sygn. akt I UK 100/19, w zakresie utraty prawa do zasiłku w związku z wykonywaniem pracy zarobkowej w okresie niezdolności do pracy i wyjaśnienia pojęcia "wykonywania pracy zarobkowej" wynika, że:

"(...) w pewnych przypadkach wykonywanie niektórych ubocznych (marginalnych) czynności związanych z prowadzoną działalnością może nie być kwalifikowane jako wykonywanie pracy zarobkowej. Na przykład wykonywanie »formalnoprawnych czynności, do jakich jest zobowiązany ubezpieczony jako pracodawca« (por. wyrok Sądu Najwyższego z 7 października 2003 r., II UK 76/03, OSNP 2004 Nr 14, poz. 247), czy »podpisanie w trakcie zwolnienia lekarskiego dokumentów finansowych« przygotowanych przez inna osobę (wyrok Sądu Najwyższego z 17 stycznia 2002 r., II UKN 710/00, OSNP 2003 Nr 20, poz. 498). Należy zaznaczyć, że chodzi tu o zachowania o charakterze incydentalnym. Tylko sporadyczna, wymuszona okolicznościami aktywność może usprawiedliwiać zachowanie prawa do zasiłku (...)".

Jeżeli jednak członek zarządu przebywający na zwolnieniu lekarskim nie tylko podpisuje sprawozdanie finansowe, ale również wykonuje inne czynności związane z zarządzaniem jednostką, to może stracić prawo do zasiłku.

Zwracamy uwagę, że ustawa o rachunkowości dopuszcza również możliwość odmowy podpisu sprawozdania finansowego, jak i możliwość odmowy złożenia oświadczenia o tym, że sprawozdanie finansowe spełnia wymagania ustawy o rachunkowości, w sytuacji określonej w art. 52 ust. 2b tej ustawy, tj. gdy jednostką kieruje organ wieloosobowy, a sprawozdanie finansowe podpisuje co najmniej jedna osoba wchodząca w skład tego organu, po złożeniu przez pozostałe osoby oświadczeń. Odmowa złożenia oświadczenia jest bowiem równoznaczna z odmową podpisu sprawozdania finansowego. Zarówno odmowa podpisu, jak i odmowa złożenia oświadczenia wymaga sporządzenia pisemnego uzasadnienia oraz dołączenia do sprawozdania finansowego (por. art. 52 ust. 2 i ust. 2b ww. ustawy). Podstawę do sporządzenia pisemnego uzasadnienia mogłaby stanowić długotrwała choroba członka zarządu, która uniemożliwia sprawowanie ogólnego nadzoru nad rachunkowością jednostki oraz dokonanie analizy sprawozdania finansowego przedłożonego do podpisu.

Należy ponadto pamiętać, że w treści odmowy podpisu lub odmowy złożenia oświadczenia wskazuje się sprawozdanie finansowe, którego te dokumenty dotyczą, w szczególności przez podanie daty i godziny podpisania sprawozdania finansowego przez osobę, której powierzono prowadzenie ksiąg rachunkowych. Jeśli odmowa podpisu lub odmowa złożenia oświadczenia zostały sporządzone w postaci papierowej, opatrzonej własnoręcznym podpisem, to jedna z osób wchodzących w skład tego organu, podpisująca sprawozdanie finansowe, zapewnia sporządzenie elektronicznych kopii tych dokumentów (por. art. 52 ust. 2c-2e ustawy o rachunkowości).

2. Osoby zobowiązane do podpisania sprawozdania w przypadku sprzedaży udziałów przez jednego ze wspólników

Wspólnik spółki jawnej sprzedał udziały w tej spółce w styczniu 2026 r. Od lutego 2026 r. wspólnikiem jest nowa osoba fizyczna. Roczne sprawozdanie finansowe spółki za 2025 r. zostanie sporządzone w marcu 2026 r. Kto powinien to sprawozdanie podpisać i zatwierdzić - nowy wspólnik, czy stary?

Sprawozdanie finansowe sporządza się w terminie 3 miesięcy od dnia bilansowego. Spółka jawna prowadząca księgi rachunkowe, której rok obrotowy pokrywa się z kalendarzowym, powinna wywiązać się z tego obowiązku w terminie do 31 marca 2026 r. Sprawozdanie to podpisuje - podając przy tym datę podpisu - osoba, której powierzono prowadzenie ksiąg rachunkowych oraz kierownik jednostki. Jeżeli jednostką kieruje organ wieloosobowy, to sprawozdanie finansowe podpisują wszyscy członkowie tego organu albo co najmniej jedna osoba wchodząca w skład tego organu w sposób określony w art. 52 ust. 2b ustawy o rachunkowości po złożeniu przez pozostałe osoby wchodzące w skład tego organu oświadczeń, że sprawozdanie finansowe spełnia wymagania przewidziane w ustawie o rachunkowości. W przypadku spółki jawnej, za kierownika jednostki uważa się wspólników prowadzących sprawy spółki (por. art. 52 ust. 2 oraz art. 3 ust. 1 pkt 6 ustawy o rachunkowości). Sprawozdanie finansowe powinno być opatrzone podpisami osób aktualnie będących wspólnikami, tj. na dzień podpisania tego sprawozdania, nawet jeśli do zmiany w składzie wspólników doszło po dniu bilansowym (tutaj: 31 grudnia 2025 r.), a osoby te nie kierowały spółką w okresie objętym tym sprawozdaniem.

Jeśli natomiast chodzi o zatwierdzenie rocznego sprawozdania finansowego przez organ zatwierdzający, to powinno ono nastąpić nie później niż 6 miesięcy od dnia bilansowego. W jednostce, której rok obrotowy jest tożsamy z rokiem kalendarzowym, ostateczny termin na zatwierdzenie sprawozdania finansowego za 2025 r. to 30 czerwca 2026 r. W przypadku spółki jawnej przez organ zatwierdzający rozumie się jej wspólników (por. art. 53 ust. 1 oraz art. 3 ust. 1 pkt 7 ustawy o rachunkowości). Podobnie jak w przypadku sporządzenia sprawozdania finansowego, sprawozdanie to powinni zatwierdzić wspólnicy aktualni na dzień jego zatwierdzenia.

Warto również podkreślić, że nowy wspólnik, który dołączył do spółki w lutym 2026 r. może odmówić podpisania sprawozdania finansowego, jak również odmówić złożenia oświadczenia, że sprawozdanie to spełnia wymagania przewidziane w ustawie o rachunkowości. Odmowa złożenia podpisu lub odmowa złożenia oświadczenia wymaga pisemnego uzasadnienia oraz dołączenia do sprawozdania finansowego (por. art. 52 ust. 2 i ust. 2b ustawy o rachunkowości).

3. Korekta przychodu wynikająca z przyznanego rabatu za sprzedaż towarów dokonaną w 2025 r.

W styczniu 2026 r. nasza spółka wystawiła kontrahentowi fakturę korygującą, dotyczącą sprzedanych w listopadzie 2025 r. towarów. Korekta spowodowana jest rabatem cenowym, przyznanym w związku z zakupem przez kontrahenta określonej w umowie ilości towarów. W którym roku dla celów bilansowych należy skorygować przychód?

Moment ujęcia w księgach rachunkowych korekty przychodów nie został jednoznacznie wskazany w ustawie o rachunkowości. Z regulacji bilansowych nie wynika więc, czy taka korekta powinna być ewidencjonowana na dzień wystawienia faktury korygującej, czy też odniesiona do okresu, w którym pierwotnie powstał przychód. Uwzględniając nadrzędne zasady rachunkowości, w szczególności zasadę współmierności przychodów i kosztów, o której mowa w art. 6 ust. 2 ustawy o rachunkowości, przyjmuje się, że korekty przychodów ze sprzedaży ujmuje się dla celów bilansowych w księgach okresu sprawozdawczego (np. miesiąca, kwartału lub roku), w którym został rozpoznany pierwotny przychód, a nie w dacie wystawienia faktury korygującej. Korektę przychodu spółka powinna zatem ująć w księgach grudnia 2025 r. (przy założeniu, że księgi listopada 2025 r. są już zamknięte).

Dla zapewnienia prawidłowego ujęcia rabatu w księgach rachunkowych, jednostka może zastosować rozwiązanie przyjęte w stanowisku Komitetu Standardów Rachunkowości w sprawie rozrachunków z kontrahentami oraz w Krajowym Standardzie Rachunkowości nr 15 "Przychody ze sprzedaży wyrobów, półproduktów, towarów i materiałów" (KSR nr 15). Stanowisko dzieli rabaty na rabaty transakcyjne, potransakcyjne oraz prerabaty. Z pytania wynika, że spółka udzieliła kontrahentowi rabatu po spełnieniu określonego warunku, tj. zakupu danej ilości towarów. Zgodnie z ww. stanowiskiem, udzieliła zatem rabatu potransakcyjnego. W takim przypadku sprzedawca dokumentuje przyznanie rabatu dowodem korygującym i zmniejsza początkową wartość należności w swoich księgach rachunkowych. Jeżeli pierwotna należność została już spłacona, to przyznanie rabatu potransakcyjnego może również powodować powstanie u sprzedawcy zobowiązania wobec nabywcy. Drugostronnie, na podstawie dokumentu korygującego, należy w księgach sprzedawcy zmniejszyć przychód.

Zasady ujmowania rabatów i opustów zostały analogicznie sformułowane w KSR nr 15. Standard podkreśla, że na mocy zasady współmierności przychodów i kosztów, rabaty i opusty ujmowane są w okresie, w którym zostały ujęte przychody, których te rabaty i opusty dotyczą. Z tego względu, jeżeli dokumenty korygujące nie zostały jeszcze sporządzone, konieczne jest obliczenie lub wiarygodne oszacowanie kwot rabatów i opustów należnych nabywcom i ich ujęcie w okresie sprawozdawczym, którego dotyczą. W myśl postanowień standardu, oszacowania można dokonać w oparciu o informacje o zrealizowanej w danym roku sprzedaży, a także o dane szacunkowe, dane prognozowane lub inne wiarygodne dane (por. pkt 6.3.3 KSR nr 15).

Trzeba mieć na uwadze, że w myśl art. 29a ust. 13 ustawy o VAT (w stanie prawnym obowiązującym do 31 stycznia 2026 r.) sprzedawca dokonuje obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, za okres rozliczeniowy, w którym podatnik wystawił fakturę korygującą, pod warunkiem że z posiadanej przez tego podatnika dokumentacji wynika, że uzgodnił on z nabywcą towaru lub usługobiorcą warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług określone w fakturze korygującej oraz warunki te zostały spełnione, a faktura ta jest zgodna z posiadaną dokumentacją. W przypadku gdy w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca, podatnik nie posiada dokumentacji, o której mowa w zdaniu pierwszym, obniżenia podstawy opodatkowania dokonuje za okres rozliczeniowy, w którym dokumentację tę uzyskał.

Należy również zaznaczyć, że jeżeli korekta przychodu dotyczy sprzedaży dokonanej w ubiegłym roku obrotowym, za który zostało już sporządzone sprawozdanie finansowe, to trzeba uwzględnić regulacje zawarte w art. 54 ustawy o rachunkowości. W myśl tego przepisu, jeżeli po sporządzeniu rocznego sprawozdania, a przed jego zatwierdzeniem, jednostka otrzymała informacje o zdarzeniach, które mają istotny wpływ na to sprawozdanie, powinna ona odpowiednio je zmienić, dokonując jednocześnie odpowiednich zapisów w księgach rachunkowych roku obrotowego, którego sprawozdanie finansowe dotyczy. Jedynie informacje (w tym wywołujące korekty) dotyczące lat objętych sprawozdaniem finansowym otrzymane po jego zatwierdzeniu, podlegają bieżącemu ujęciu w księgach rachunkowych. Przy czym w przypadku korekt istotnych, kwotę korekty odnosi się na kapitał (fundusz) własny i wykazuje jako zysk (stratę) z lat ubiegłych.

Dodajmy, że dla celów podatkowych zasady korekty przychodów zostały określone w art. 12 ust. 3j-3m updop oraz art. 14 ust. 1m-1p updof. Z przepisów tych wynika m.in., że jeżeli korekta przychodu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub inny dokument potwierdzający przyczyny korekty (w przypadku braku faktury). Jeśli faktura korygująca została wystawiona w związku z udzieleniem nabywcy rabatu od obrotu, to nie można mówić o błędzie rachunkowym, czy innej oczywistej omyłce. W związku z powyższym sprzedawca, który udzielił nabywcy rabatu od obrotów, koryguje przychody podatkowe na bieżąco, tj. w okresie rozliczeniowym, w którym wystawił fakturę korygującą (tu: w styczniu 2026 r.).

4. Umorzenie pożyczki przeznaczonej na bieżącą działalność w rachunku przepływów pieniężnych

Nasza spółka jawna w 2023 r. zaciągnęła pożyczkę na finansowanie bieżącej działalności. Pożyczka ta nie była spłacana. W 2025 r. otrzymaliśmy decyzję o jej umorzeniu. Po raz pierwszy sporządzamy rachunek przepływów pieniężnych. W której pozycji tego elementu sprawozdania finansowego sporządzanego metodą pośrednią za 2025 r. powinniśmy wykazać umorzenie pożyczki?

Według art. 48b ustawy o rachunkowości, rachunek przepływów pieniężnych sporządza się metodą pośrednią lub bezpośrednią, zależnie od wyboru dokonanego przez kierownika jednostki i wykazuje się w nim dane za bieżący i poprzedni rok obrotowy. Jest on elementem sprawozdania finansowego sporządzanego według załącznika nr 1 do ustawy o rachunkowości. W rachunku przepływów pieniężnych należy uwzględnić wszystkie wpływy i wydatki z działalności operacyjnej, inwestycyjnej i finansowej jednostki, z wyjątkiem wpływów i wydatków będących rezultatem zakupu lub sprzedaży środków pieniężnych, przy czym dla właściwego określenia wartości przepływów pieniężnych:

1) przez działalność operacyjną rozumie się podstawowy rodzaj działalności jednostki oraz inne rodzaje działalności, niezaliczone do działalności inwestycyjnej (lokacyjnej) lub finansowej,

2) przez działalność inwestycyjną (lokacyjną) rozumie się nabywanie lub zbywanie składników aktywów trwałych i krótkoterminowych aktywów finansowych oraz wszystkie z nimi związane pieniężne koszty i korzyści;

3) przez działalność finansową rozumie się pozyskiwanie lub utratę źródeł finansowania (zmiany w rozmiarach i relacjach kapitału/funduszu własnego i obcego w jednostce) oraz wszystkie z nimi związane pieniężne koszty i korzyści.

Z pytania wynika, że spółka sporządza rachunek przepływów pieniężnych metodą pośrednią. Metoda pośrednia w rachunku przepływów pieniężnych działalności operacyjnej polega na tym, że wynik finansowy netto roku obrotowego koryguje się o pozycje niepowodujące zmian stanu środków pieniężnych lub ich ekwiwalentów, jak też o wyniki innych działalności niż operacyjna oraz elementy pieniężne wyniku, które zalicza się do właściwych rodzajów działalności (inwestycyjnej, finansowej). Z pytania wynika również, że spółka otrzymała w 2025 r. decyzję o umorzeniu pożyczki zaciągniętej w 2023 r. Kwotę umorzenia spółka zaprezentuje zatem w rachunku przepływów pieniężnych sporządzanym za 2025 r. (tj. za rok, w którym otrzymała decyzję o jej umorzeniu). Korektę tę wykaże ze znakiem minus, w części dotyczącej działalności operacyjnej, w pozycji A.II.10 "Inne korekty". Jak wynika bowiem z KSR nr 1, zdarzenia wymagające korekty w obszarze działalności operacyjnej, których nie można przypisać do żadnej z pozycji korekt wymienionych w części A.II w punkcie 1-9, wykazuje się w pozycji A.II.10. "Inne korekty". Należą do nich m.in.:

1) aktualizacja wyceny aktywów finansowych, jeżeli jej skutki są odnoszone na wynik finansowy (np. aktualizacja wartości aktywów finansowych krótkoterminowych do wartości rynkowej in minus - korekta plus), chyba że jednostka wykazuje ją w pozycji A.II.4 rachunku przepływów pieniężnych,

2) dotacje w roku ich otrzymania, jeżeli zostały w całości, z pominięciem rozliczeń międzyokresowych przychodów, odniesione na wynik finansowy bieżącego okresu (korekta minus),

3) umorzenie zaciągniętych kredytów, pożyczek i innych zobowiązań finansowych (korekta minus),

4) umorzenie udzielonych pożyczek (korekta plus).