Zgromadzone w miejscach powstawania koszty pośrednie produkcji rozlicza się na wyroby, półprodukty, produkty w toku, za pomocą kluczy rozliczeniowych, tj. wielkości (miary) pozwalające przy uwzględnieniu związków przyczynowo-skutkowych, w sposób racjonalny, przypisać koszty pośrednie produkcji do przedmiotów produkcji (produktów), miejsc powstawania kosztów lub innych obiektów kosztów (por. pkt 3.3 KSR nr 13). Poprawnie dobrany klucz rozliczeniowy, wyrażony za pomocą odpowiedniej, stałej lub zmiennej, jednostki miary powinien spełniać dwie role:
- pokazywać przyczynę powstania kosztu,
- pozwalać na przypisanie kosztów pośrednich produkcji - mpk do produktów odpowiednio do powiązań przyczynowo-skutkowych, jakie istnieją między mpk a produktem.
Dobór klucza rozliczeniowego zależy od rodzaju wyodrębnionych, dostosowanych do charakteru produkcji, miejsc powstawania kosztów, sposobu pomiaru ich zdolności produkcyjnych oraz możliwości wiarygodnego a zarazem łatwego ustalenia tej wielkości. Tam, gdzie to możliwe i zasadne, celowe jest stosowanie jako kluczy rozliczeniowych, wielkości przyjętych do pomiaru zdolności produkcyjnych (por. pkt 8.6 KSR nr 13).
Zgodnie z pkt 8.7 KSR nr 13, najprostszy sposób rozliczania wszystkich rzeczywiście poniesionych kosztów pośrednich produkcji na produkty, polega na uznaniu przedsiębiorstwa za jedno mpk i zastosowanie do rozliczenia tych kosztów na produkty jednego, wspólnego dla całego przedsiębiorstwa klucza rozliczeniowego. Może nim być ilość produktów, czas pracy lub płaca bezpośrednia pracowników wytwarzających poszczególne produkty. Rozwiązanie takie może znaleźć zastosowanie w przedsiębiorstwach o produkcji masowej i wielkoseryjnej, gdzie wytwarza się kilka produktów, lecz w procesie produkcyjnym biorą udział te same maszyny, urządzenia i stanowiska pracy.
|
Przykład opracowany na podstawie przykładu 8.1 zamieszczonego w KSR nr 13 Przedsiębiorstwo wytwarza następujące wyroby: wyrób A, wyrób B, wyrób C. Obróbka tych wyrobów odbywa się w trzech, zbliżonych do siebie czasem, fazach produkcyjnych. W lutym 2026 r. poniesiono koszty pośrednie produkcji w wysokości: 600.000 zł, w tym faza I: 100.000 zł, faza II: 200.000 zł, a faza III: 300.000 zł. W lutym 2026 r. koszty zużytych materiałów bezpośrednich oraz koszty robocizny bezpośredniej kształtowały się następująco:
Przyjmując założenie, że koszty pośrednie produkcji przedsiębiorstwa rozlicza się wspólnym kluczem w stosunku do wagi zużytych surowców, która to wielkość - ze względu na jednakowy rodzaj surowców zużywanych do wytworzenia poszczególnych wyrobów - charakteryzują koszty materiałów bezpośrednich, wskaźnik narzutu wynosi: 600.000 zł (koszty pośrednie produkcji) : 50.000 zł (koszty zużytych materiałów bezpośrednich) = 12 zł. Rozliczenie kosztów pośrednich produkcji na poszczególne wyroby przedstawia się następująco:
Łączny koszt wytworzenia, na który składają się koszty zużytych materiałów bezpośrednich, koszty robocizny bezpośredniej oraz koszty pośrednie produkcji przypadające na poszczególne wyroby, wyniósł zatem: 680.000 zł, w tym:
|
W przypadku gdy droga produktów przez poszczególne fazy produkcji jest różna lub czasy ich przetworzenia w danej fazie istotnie się różnią, celowe jest wyodrębnienie kilku mpk (por. przykład 8.2 KSR nr 13).