Środki trwałe ujmuje się w księgach rachunkowych w wartości początkowej. W przypadku składników majątku nabytych odpłatnie jest nią cena nabycia ustalona według zasad określonych w art. 28 ust. 2 i 8 ustawy o rachunkowości. W świetle tych przepisów cena nabycia to cena zakupu składnika aktywów, obejmująca kwotę należną sprzedającemu, bez podlegających odliczeniu podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a w przypadku importu powiększona o obciążenia o charakterze publicznoprawnym oraz powiększona o koszty bezpośrednio związane z zakupem i przystosowaniem składnika aktywów do stanu zdatnego do używania lub wprowadzenia do obrotu, łącznie z kosztami transportu, jak też załadunku, wyładunku, składowania lub wprowadzenia do obrotu, a obniżona o rabaty, opusty, inne podobne zmniejszenia i odzyski. Ponadto cena nabycia i koszt wytworzenia środków trwałych obejmują ogół kosztów poniesionych przez jednostkę za okres budowy, montażu, przystosowania i ulepszenia, do dnia bilansowego lub przyjęcia do używania.
Wartość początkową środka trwałego zwiększają zatem wyłącznie wydatki pozostające w bezpośrednim związku przyczynowo-skutkowym z jego pozyskaniem i przygotowaniem do użytkowania.
Kwestię ustalania wartości początkowej środka trwałego szerzej omawia Krajowy Standard Rachunkowości nr 11 "Środki trwałe" (KSR nr 11). Z pkt 4.15 tego standardu wynika, że środek trwały uznaje się za zdatny do użytkowania, jeżeli jest kompletny i jednocześnie spełnia:
1) wymogi prawne przewidziane w przepisach regulujących szczególne warunki jakie muszą spełniać określone kategorie środków trwałych, aby zostały dopuszczone do użytkowania,
2) wymogi wewnętrzne polegające na jego dostosowaniu do miejsca i warunków funkcjonowania, zgodnie z wymaganiami jednostki (np. agregat produkcyjny został posadowiony na fundamencie i podłączony do systemu wentylacji funkcjonującego w przedsiębiorstwie).
Zdatność do użytkowania środka trwałego powinna być potwierdzona odpowiednim dokumentem odbioru, ewentualnie po przeprowadzeniu stosownych prób. Ponadto w myśl pkt 6.20 KSR nr 11, koszty dostosowania do użytkowania środka trwałego pozyskanego drogą zakupu realizowanego siłami własnymi (np. wybudowano własnymi siłami fundament pod maszynę, przeprowadzono rozruch technologiczny), zwiększają wartość początkową środka trwałego w wysokości poniesionych kosztów wytworzenia.
Powyższe oznacza, że kosztów wykonanych prac nie można przypisać do budynku wyłącznie z tego powodu, że zostały wykonane w jego obrębie. Jeśli przykładowo wzmocnienie określonego fragmentu posadzki jest konieczne do posadowienia konkretnej maszyny i warunkuje możliwość jej uruchomienia, to wydatek na wzmocnienie posadzki może stanowić koszt dostosowania maszyny do użytkowania, zwiększający jej wartość początkową.
Podobnej oceny wymaga przebudowa instalacji elektrycznej. W przypadku gdy prace polegają na wykonaniu przyłącza, zasilania lub innych elementów instalacji niezbędnych wyłącznie do uruchomienia i użytkowania konkretnej maszyny, to przemawia to za powiązaniem poniesionych nakładów z przygotowaniem jej do użytkowania. Odmienna kwalifikacja może być właściwa w przypadku kompleksowej przebudowy instalacji budynku, powodującej trwałe zwiększenie jej parametrów użytkowych niezależnie od eksploatacji konkretnej maszyny.
Należy także zwrócić uwagę na moment poniesienia wydatków. Jak wynika z pkt 7.16 KSR nr 11, nakłady na zwiększenie wartości użytkowej środka trwałego poniesione przed jego oddaniem do użytkowania zwiększają wartość początkową, w której obiekt inwentarzowy będzie ujęty w ewidencji środków trwałych. Do wartości początkowej maszyny mogą zatem zostać zaliczone koszty, które pozostają w bezpośrednim związku z doprowadzeniem środka trwałego do stanu zdatnego do użytkowania i zostały poniesione przed jego przyjęciem do używania. Mogą to być np. koszty transportu maszyny, montażu, rozruchu, kalibracji czy wymaganej legalizacji.
Przy czym nie każdy koszt poniesiony w okresie poprzedzającym uruchomienie nowego środka trwałego zwiększy jego wartość początkową. W świetle pkt 6.9 KSR nr 11, nie zalicza się do wartości początkowej kosztów, które nie pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z pozyskaniem środka trwałego. Dotyczy to m.in. kosztów ogólnego zarządu, kosztów szkolenia pracowników z obsługi nowego środka trwałego - z wyjątkiem szczególnej sytuacji wskazanej w standardzie - oraz kosztów przemieszczenia środków trwałych w związku ze zmianą ich lokalizacji w ramach jednostki lub reorganizacją działalności, a także kosztów działań marketingowych.
|
Przykład Spółka nabyła nową maszynę produkcyjną. Przed przyjęciem jej do używania poniosła wydatki na transport, montaż, kalibrację oraz obowiązkową legalizację. Wszystkie te czynności były niezbędne do doprowadzenia maszyny do stanu zdatnego do użytkowania, dlatego poniesione koszty zwiększą jej wartość początkową. Spółka poniosła również koszty szkolenia pracowników z zakresu obsługi maszyny oraz wydatki na działania promujące nową linię produkcyjną. Koszty te nie zwiększą wartości początkowej maszyny i zostaną ujęte w kosztach okresu, którego dotyczą. W ramach przygotowania maszyny do użytkowania konieczne było również wzmocnienie fragmentu posadzki w hali produkcyjnej (stanowiącej środek trwały spółki), na którym miała zostać ona ustawiona, oraz wykonanie przyłącza elektrycznego. Prace te były związane wyłącznie z przygotowaniem tej konkretnej maszyny do użytkowania i warunkowały możliwość jej uruchomienia. Ich koszt również zwiększy wartość początkową maszyny, a nie wartość hali, mimo że prace zostały wykonane w jej obrębie. |
|
Ewidencja księgowa nakładów na przystosowanie środka trwałego do użytkowania poniesionych po jego nabyciu, a przed przyjęciem do użytkowania 1. Nakłady uznane za zwiększające wartość początkową środka trwałego: - Wn konto 08 "Środki trwałe w budowie", 2. Przeksięgowanie nakładów w momencie przyjęcia środka trwałego do używania: - Wn konto 01 "Środki trwałe", |