Sprzedaż, zakup i wykorzystanie voucherów

Kino działające w domu kultury sprzedaje vouchery na seanse. Kupują je m.in. stowarzyszenia. W jaki sposób ująć w księgach rachunkowych domu kultury/stowarzyszenia odpowiednio sprzedaż, zakup i wykorzystanie voucherów?

Zasady działania i tworzenia instytucji kultury regulują przepisy ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2024 r. poz. 87).

Instytucja kultury uzyskuje osobowość prawną i może rozpocząć działalność z chwilą wpisu do rejestru prowadzonego przez organizatora. Co do zasady, organizator nie odpowiada za zobowiązania instytucji kultury (art. 14 ust. 1 i 2 ww. ustawy).

Jednocześnie z przepisów art. 28 ust. 2 ww. ustawy wynika, że przychodami instytucji kultury są m.in. przychody z prowadzonej działalności, w tym ze sprzedaży majątku ruchomego, przychody z najmu i dzierżawy składników majątkowych.

Voucher - o którym mowa w pytaniu - to dokument, który uprawnia jego posiadacza do korzystania z określonych usług lub produktów. Uzyskiwany jest po uiszczeniu określonej opłaty.

Z punktu widzenia ustawy o rachunkowości, jednostki posiadające osobowość prawną (art. 2 ust. 1 pkt 1), w tym instytucje kultury oraz stowarzyszenia, zobowiązane są do prowadzenia ksiąg rachunkowych i sporządzania sprawozdań finansowych zgodnie z zasadami określonymi w tej ustawie. Jednostki te stosują nadrzędne zasady rachunkowości przy kwalifikacji zdarzeń do ujęcia w księgach rachunkowych, m.in. takie jak:

1) zasadę memoriału (art. 6 ust. 1 ww. ustawy), zgodnie z którą ujmuje się w księgach rachunkowych, a następnie prezentuje w sprawozdaniu finansowym wszystkie uzyskane w danym okresie sprawozdawczym przychody, jak i obciążające ją koszty związane z przychodami nawet wówczas, gdy nie zostały opłacone lub nie stanowią jeszcze zobowiązania,

2) zasadę współmierności przychodów i związanych z nimi kosztów (art. 6 ust.2 ustawy o rachunkowości), w myśl której do aktywów lub pasywów danego okresu sprawozdawczego zaliczane są koszty lub przychody dotyczące przyszłych okresów oraz przypadające na ten okres sprawozdawczy koszty, które jeszcze nie zostały poniesione.

W przypadku sprzedaży voucherów przychód z ich sprzedaży nastąpi w momencie realizacji voucherów.

Biorąc powyższe pod uwagę, ujęcie w księgach rachunkowych domu kultury operacji związanych ze sprzedażą voucherów (z pominięciem VAT) może być następujące:

1) sprzedaż voucherów - ich wydanie:

- Wn konto 24 "Pozostałe rozrachunki" (w analityce: Według poszczególnych klientów),
- Ma konto 84 "Rozliczenia międzyokresowe przychodów",

2) realizacja voucherów przez klienta:

- Wn konto 84,
- Ma konto 70-0 "Sprzedaż usług".

Natomiast ewidencja wydanych klientom voucherów powinna być pozabilansowa.

Z kolei nabyte przez stowarzyszenie vouchery, jako niestanowiące aktywów rzeczowych, w momencie zakupu powinny być ujęte na koncie rozrachunkowym, do czasu ich wydania do wykorzystywania.

A zatem ujęcie w księgach rachunkowych zakupu voucherów (z pominięciem VAT), które następnie zostaną wydane do wykorzystania, powinno być następujące:

- Wn konto 24,
- Ma konto 13 "Rachunek bankowy".

Z kolei wydanie voucherów osobom do wykorzystania ujmuje się:

- Wn konto 40-9 "Pozostałe koszty" - zakładamy, że vouchery są finansowane ze środków stowarzyszenia,
- Ma konto 24.

Sprzedaż voucherów a VAT

W ustawie o VAT uregulowano kwestie opodatkowania bonów. Przez bon rozumie się instrument, z którym wiąże się obowiązek jego przyjęcia jako wynagrodzenia lub części wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, w przypadku którego towary, które mają zostać dostarczone lub usługi, które mają zostać wykonane, lub tożsamość potencjalnych dostawców lub usługodawców są wskazane w samym instrumencie lub określone w powiązanej dokumentacji, w tym w warunkach wykorzystania tego instrumentu. Bon może mieć formę materialną lub elektroniczną (np. wydrukowany voucher, karta podarunkowa, a także karta elektroniczna). Ustawodawca rozróżnił bony jednego i różnego przeznaczenia.

Bon jednego przeznaczenia (SPV) to bon, w przypadku którego miejsce dostawy towarów lub świadczenia usług, których bon dotyczy oraz kwota należnego podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze z tytułu dostawy tych towarów lub świadczenia tych usług są znane w chwili emisji tego bonu.

Bon różnego przeznaczenia (MPV) to bon inny niż jednego przeznaczenia. W przypadku braku spełnienia choćby jednego z warunków charakteryzujących bon SPV, taki bon na towary lub usługi uznaje się za bon MPV, którego przekazanie nie rodzi skutków w VAT. Przy emisji lub sprzedaży bonów MPV nie można z góry określić, jaką stawką będą opodatkowane dostawy towarów lub świadczenia usługi, na które bon zostanie wykorzystany. Opodatkowana VAT jest dopiero dostawa towarów lub świadczenie usług w zamian za ten bon.

Na temat rozróżnienia bonów SPV od MPV wypowiedział się Dyrektor KIS np. w interpretacji indywidualnej z 30 października 2023 r., nr 0111-KDIB3-1.4012.554.2023.4.ICZ. Organ podatkowy wyjaśnił, że:

"(...) W odniesieniu do rozróżnienia bonu jednego przeznaczenia (bonu SPV) od bonu różnego przeznaczenia (bonu MPV) wskazać należy, że związane jest to z odmiennym traktowaniem tych bonów w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów u usług. Istotą tego rozróżnienia jest to, czy w związku z dostawą towarów lub świadczeniem usług, na które bon ostatecznie zostanie wymieniony, w momencie emisji bonu, dostępnych jest wystarczająco dużo informacji, by stwierdzić, gdzie ma nastąpić opodatkowanie podatkiem i w jakiej kwocie. Zatem gdy powyższe dane są możliwe do określenia, tj. w momencie emisji bonu można określić jego miejsce opodatkowania oraz wysokość podatku należnego, to mamy do czynienia z bonem jednego przeznaczenia. W pozostałych przypadkach, tj. gdy nie można ustalić miejsca opodatkowania w momencie emisji bonu lub nie jest znana kwota podatku należnego, mamy do czynienia z bonami różnego przeznaczenia. Zatem bon lub powiązana z nim dokumentacja już w chwili emisji powinny jasno określać charakter tego bonu. (...)"

Biorąc powyższe pod uwagę vouchery, o których mowa w pytaniu, należy uznać za bony jednego przeznaczenia w rozumieniu ustawy o VAT. Można je bowiem zrealizować na ściśle określony cel (seans w kinie), czyli w momencie ich emisji można określić miejsce opodatkowania oraz wysokość podatku należnego. Obowiązek podatkowy w VAT powstanie zatem z chwilą dokonania transferu tych voucherów (przez transfer bonu rozumie się emisję bonu oraz każde przekazanie tego bonu po jego emisji, a przez emisję bonu rozumie się pierwsze wprowadzenie bonu do obrotu).

Odnosząc się z kolei do ewidencjonowania sprzedaży voucherów w kasie rejestrującej, należy podkreślić, że obowiązek ten dotyczy sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Skoro zatem kino sprzedaje vouchery dla stowarzyszeń i gmin, to nie ma obowiązku ewidencjonowania tej sprzedaży w kasie rejestrującej.