Skonto w VAT - zmniejszenie zobowiązania w VAT w ujęciu podatkowym i ewidencja księgowa

W określonych okolicznościach podatnik może zapłacić do urzędu skarbowego mniejszą kwotę zobowiązania podatkowego w VAT, niż wynika to z rozliczenia tego podatku (tj. z JPK_VAT). Jest to tzw. skonto w VAT. W tym artykule wyjaśniamy, kiedy skonto może być zastosowane, jakie wywołuje skutki na gruncie PIT/CIT i jak je ująć w księgach rachunkowych.

Nie odnosimy się tu do skonta rozumianego jako obniżkę ceny w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty dokonanej przez kontrahenta.

2.1. Zasady stosowania skonta w VAT

Kiedy przysługuje skonto VAT?

Zasady stosowania skonta w VAT określa art. 108d ustawy o VAT. Z tego przepisu wynika, że jeżeli podatnik zapłaci zobowiązanie podatkowe z tytułu VAT w całości z tzw. rachunku VAT w terminie wcześniejszym niż termin zapłaty podatku, kwotę tego zobowiązania może odpowiednio obniżyć (skonto). Kwotę tego obniżenia ustala się według ustawowego wzoru (piszemy o tym dalej).

Zaznaczamy, że skorzystanie ze skonta jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika.

Również Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 18 maja 2018 r., nr 0114-KDIP1-1.4012.104.2018.2.KBR potwierdził, że tylko zapłata całego zobowiązania podatkowego z rachunku VAT uprawnia do zastosowania skonta. Jeżeli więc podatnik zapłaci tylko część zobowiązania z rachunku VAT (np. ze względu na niewystarczające środki na tym rachunku), a pozostałą część zapłaci z rachunku bankowego ("zwykłego"), skonto nie przysługuje. W ww. interpretacji czytamy:

"(...) w art. 108d ust. 1 ustawy (...) wskazano, że podatnik może obniżyć kwotę zobowiązania podatkowego z tytułu podatku (...), jeżeli zapłata zobowiązania podatkowego z tytułu podatku następuje w całości z rachunku VAT w terminie wcześniejszym niż termin zapłaty podatku. Powyższe regulacja wyklucza zatem możliwość skorzystania z prawa do obniżenia kwoty zobowiązania w sytuacji, gdy podatnik nie dysponuje na rachunku VAT środkami wystarczającymi dla pokrycia zobowiązania w całości. Nie jest bowiem możliwe pokrycie zobowiązania w części z rachunku VAT oraz w części z innego rachunku należącego do spółki, przy jednoczesnym zachowaniu prawa do obniżenia kwoty zobowiązania, o którym mowa w art. 108d ust. 1 ustawy (...)."

Złożenie deklaracji VAT (JPK_VAT)

Z przepisów nie wynika, aby do zastosowania skonta konieczne było złożenie deklaracji VAT przed ustawowym terminem (przepisy zobowiązują jedynie do "przedterminowej" zapłaty zobowiązania podatkowego). Przyjmuje się jednak, że skoro skonto ustala się od kwoty zobowiązania podatkowego, to musi ono wynikać z deklaracji. Nie może to być kwota przybliżona wynikająca z ksiąg podatkowych podatnika. To oznacza, że aby skorzystać ze skonta także deklarację VAT (JPK_VAT) trzeba złożyć przed ustawowym terminem do jej złożenia. W deklaracji tej (w informacjach dodatkowych w poz. 67) trzeba wskazać, że w danym okresie rozliczeniowym podatnik skorzystał ze skonta. Tak uznał Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 17 października 2018 r., nr 0115-KDIT1-2.4012.553.2018.1.AW, a także WSA w Gdańsku w wyroku z dnia 27 lutego 2019 r., sygn. akt I SA/Gd 1162/18 (orzeczenie prawomocne).

UWAGA! W deklaracji VAT wskazuje się jedynie informację o skorzystaniu ze skonta - nie wykazuje się natomiast kwoty zobowiązania podatkowego po jego obniżeniu o skonto.

Wyliczenie kwoty skonta

Skonto, czyli obniżkę zobowiązania podatkowego w VAT, ustala się według wzoru:

w którym poszczególne symbole oznaczają:

Kwotę skonta zaokrągla się do pełnych złotych w ten sposób, że końcówki kwot wynoszące mniej niż 50 groszy pomija się, a końcówki kwot wynoszące 50 i więcej groszy podwyższa się do pełnych złotych.

Wyliczenie skonta w VAT pokazano na przykładzie.

W celu ustalenia wysokości skonta w VAT można skorzystać z kalkulatora dostępnego na naszej stronie internetowej www.kalkulatory.gofin.pl.

Wyliczenia z kalkulatora, w oparciu o dane z ww. przykładu, pokazano poniżej.

Korekta deklaracji VAT a kwota skonta

Może zdarzyć się, że podatnik musi skorygować deklarację za okres rozliczeniowy, za który skorzystał ze skonta. Czy wówczas traci prawo do skonta? A jeżeli nie - czy kwotę skonta należy odpowiednio pomniejszyć (gdy zobowiązanie podatkowe ulegnie obniżeniu)? Z takim pytaniem nasze Wydawnictwo zwróciło się do Ministerstwa Finansów (dalej: MF). Z odpowiedzi MF z 18 grudnia 2018 r. wynika, że nawet jeżeli w wyniku korekty deklaracji VAT zobowiązanie podatkowe ulegnie obniżeniu, podatnik zachowuje prawo do skonta w tej samej wysokości, z jakiej skorzystał z niego pierwotnie, pod warunkiem jednak, że kwota skonta nie przewyższa tego skorygowanego zobowiązania. MF wyjaśniło:

"(...) jeśli podatnik składając korektę deklaracji zmniejsza wysokość zobowiązania podatkowego, w sytuacji gdy na wcześniejszym etapie, czyli na etapie deklaracji pierwotnej zastosowano tzw. skonto, to kwota obniżki uzyskana przez podatnika nie ulega zmianie do czasu, aż wykazana w korekcie deklaracji kwota do zapłaty będzie niższa niż kwota uzyskanego skonta. Wówczas dopiero nastąpi zmiana wysokości obniżki do deklarowanej w korekcie kwoty podatku do wpłaty. (...)"

Dla zobrazowania powyższego MF podało następujący przykład:

"(...) w deklaracji pierwotnej wykazano kwotę do zapłaty w wysokości 1.000 zł. Wysokość wyliczonego skonta wynosi 10 zł. Faktyczna kwota do zapłaty wynosi zatem 990 zł.

W deklaracji korygującej zmniejszono kwotę zobowiązania i wynosi ono 500 zł. Wartość wyliczonego skonta pozostaje bez zmian i nadal wynosi 10 zł. Faktyczna kwota do zapłaty w wyniku złożonej korekty wynosi zatem 490 zł. Kwota nadpłaty podlegająca zwrotowi z urzędu skarbowego wynosi 500 zł.

Jeżeli podatnik przykładowo złożyłby kolejną korektę deklaracji zmniejszając ponownie kwotę zobowiązania do wysokości 4 zł, w takim przypadku kwota do zapłaty będzie niższa niż kwota uzyskanego wcześniej skonta (skonto wynosiło 10 zł), a zatem wysokość skonta ulegnie zmniejszeniu do kwoty 4 zł, czyli do wysokości kwoty do zapłaty z drugiej korekty. Po rozliczeniu drugiej korekty kwota nadpłaty podlegająca zwrotowi z urzędu skarbowego wynosi 490 zł.

Natomiast w sytuacji, gdy podatnik składając korektę zwiększa wysokość zobowiązania podatkowego po zastosowaniu skonta, wówczas kwota skonta uzyskanego przez podatnika przy deklaracji pierwotnej jest zachowana bez zmian."

2.2. Zastosowanie skonta w VAT - skutki w PIT/CIT

Do skutków w PIT/CIT, jakie występują w przypadku zastosowania skonta w VAT, odniosło się MF w przywołanych już objaśnieniach podatkowych z 29 czerwca 2018 r., gdzie wprost wskazano:

"(...) Zastosowanie obniżenia kwoty zobowiązania podatkowego w podatku VAT z tytułu wcześniejszej jednorazowej zapłaty w całości z rachunku VAT nie powoduje powstania przychodu dla celów podatków dochodowych z tego tytułu (podkreśl. red.) (...)".

Choć MF nie wskazało podstawy prawnej ww. twierdzenia, to - naszym zdaniem - zastosowanie może tu mieć art. 14 ust. 3 pkt 7 ustawy o PDOF i art. 12 ust. 4 pkt 10a ustawy o PDOP. Z tych przepisów wynika m.in., że do przychodów nie zalicza się zwolnionych od wpłat należności z tytułu podatku od towarów i usług, dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów/przepisów o VAT.

2.3. Zmniejszenie zobowiązania w VAT - ujęcie księgowe

W ujęciu bilansowym zastosowanie skonta w VAT skutkuje powstaniem przychodu. Stanowi on dla jednostki przychód związany pośrednio z działalnością operacyjną i jako taki podlega zaliczeniu do pozostałych przychodów operacyjnych (por. art. 3 ust. 1 pkt 32 ustawy o rachunkowości). W księgach rachunkowych powinny wówczas pojawić się np. następujące zapisy:

- Wn konto 22-0 "Rozrachunki z urzędem skarbowym z tytułu VAT",
- Ma konto 76-0 "Pozostałe przychody operacyjne".

Dekretacja:

Księgowania: