Odpowiedzi na pytania Czytelników

3.1. Najem lokali mieszkalnych a przekroczenie limitu podmiotowego zwolnienia z VAT

Prowadzę działalność gospodarczą. Korzystam z podmiotowego zwolnienia z VAT. W ramach działalności wyłącznie wynajmuję nieruchomość mieszkalną na cele mieszkalne. Czy po przekroczeniu limitu 200.000 zł powinienem zarejestrować się na potrzeby VAT?

Podmiotowe zwolnienie z VAT zostało uregulowane w art. 113 ustawy o VAT. Z tego przepisu wynika, że zwolniona z VAT jest sprzedaż dokonywana przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim ani bieżącym roku podatkowym kwoty 200.000 zł. Z podmiotowego zwolnienia z VAT korzysta również sprzedaż dokonywana przez podatnika rozpoczynającego wykonywanie czynności podlegających opodatkowaniu VAT w trakcie roku podatkowego, jeżeli przewiduje on, iż wartość sprzedaży nie przekroczy w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej kwoty 200.000 zł.

Do wartości sprzedaży uprawniającej do korzystania z podmiotowego zwolnienia z VAT nie wlicza się kwoty podatku oraz czynności wymienionych w art. 113 ust. 2, tj.:

1) wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem na terytorium kraju;

2) sprzedaży na odległość towarów importowanych, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem na terytorium kraju;

3) odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem:

a) transakcji związanych z nieruchomościami,

b) usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,

c) usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych

- jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych;

4) odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

W przypadku przekroczenia ww. limitu podmiotowego zwolnienia z VAT w trakcie roku podatnik traci prawo do tego zwolnienia począwszy od czynności, którą przekroczono ten limit. Podatnik ma wówczas obowiązek zarejestrowania się na potrzeby VAT.

Należy jednak pamiętać, że na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, najem nieruchomości o charakterze mieszkalnym na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe, jest zwolniony z VAT. Jest to zwolnienie o charakterze przedmiotowym. Tym samym, nawet po przekroczeniu limitu zwolnienia podmiotowego z VAT od tej usługi kwota VAT nie wystąpi. Ponadto w tej sytuacji podatnik nie będzie zobowiązany do zarejestrowania się na potrzeby VAT, gdyż będzie wykonywał wyłącznie czynności zwolnione z VAT. Zgodnie zaś z art. 96 ust. 3 ustawy o VAT, podatnicy korzystający z podmiotowego zwolnienia z VAT lub wykonujący wyłącznie czynności zwolnione z VAT mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne. Podatnik ma zatem prawo złożyć VAT-R i wskazać, że wykonuje wyłącznie czynności zwolnione (zaznaczając poz. 32 tego druku), ale nie ma takiego obowiązku.

3.2. Wydatki związane z samochodami udostępnionymi podwykonawcom mobilnym a VAT

Spółka (czynny podatnik VAT) udostępnia nieodpłatnie samochody osobowe swoim podwykonawcom mobilnym, w celu realizacji zleconych prac wymagających stałego przemieszczania się do klientów po całym kraju. W celu zminimalizowania kosztów i poświęconego czasu samochody te będą najczęściej parkowane w miejscu zamieszkania podwykonawców. Z regulaminu/zasad używania samochodów wynika zakaz ich wykorzystywania w celach innych niż służbowe. Czy spółka ma prawo odliczać 100% VAT od wydatków związanych z tymi pojazdami, jeżeli dla tych samochodów prowadzona jest ewidencja przebiegu pojazdu i zgłoszono je w VAT-26?

Zasady pełnego odliczania VAT od wydatków na samochody

Zasady odliczania VAT od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi (m.in. samochodami osobowymi) zostały uregulowane w art. 86a ustawy o VAT. Z przepisów tych wynika, że podatnik ma możliwość odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego zawartego w fakturach dotyczących wydatków związanych z pojazdem samochodowym w sytuacji, gdy pojazd ten jest wykorzystywany wyłącznie do celów prowadzenia działalności gospodarczej. Co do zasady, w celu dokonania pełnego odliczenia muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki, tj. sposób wykorzystania tego pojazdu przez podatnika, zwłaszcza w ustalonych przez niego zasadach jego używania, musi wykluczać jego użycie do celów prywatnych oraz wykluczenie użytku prywatnego musi zostać potwierdzone prowadzoną przez podatnika dla tego pojazdu ewidencją przebiegu pojazdu. Ponadto podatnik ma obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tym pojeździe (na druku VAT-26) w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym poniesie pierwszy wydatek z nim związany, nie później jednak niż w dniu przesłania ewidencji JPK_VAT. Powyższe wynika z art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a), art. 86a ust. 4 pkt 1 i art. 86a ust. 12 ww. ustawy.

Parkowanie w miejscu zamieszkania - stanowisko organów i sądów

Organy podatkowe uznają, że parkowanie samochodu w miejscu zamieszkania pracownika/podwykonawcy wyklucza możliwość uznania, że jest on wykorzystywany wyłącznie do celów prowadzonej działalności. Zdaniem organów, fakt wykorzystywania pojazdu wyłącznie do działalności musi być rozpatrywany w kategoriach obiektywnych. Zatem możliwość odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego zawartego w fakturach, dotyczących wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, dotyczy tylko tych pojazdów, które przeznaczone są jedynie do wykonywania czynności służbowych, tym samym nie są wykorzystywane - choćby przejściowo - w inny sposób. Parkowanie samochodu w miejscu zamieszkania stwarza zaś możliwość użycia pojazdu do celów prywatnych.

Przykładowo w interpretacji indywidualnej z 17 stycznia 2025 r., nr 0111-KDIB3-1.4012.690.2024.2.ICZ Dyrektor KIS podkreślił, że bezpośrednia dostępność samochodu służbowego, tj. możliwość ułatwienia podróży służbowej podwykonawcom przez udostępnienie tym osobom samochodu będącego własnością podatnika, z możliwością parkowania w miejscu prowadzenia działalności gospodarczej, które jest jednocześnie ich miejscem zamieszkania, stwarza możliwość wykorzystania tych pojazdów do celów prywatnych przez podwykonawcę. Samochody parkowane w miejscu zamieszkania podwykonawcy oraz wykorzystywane przez niego w celu dojazdu do miejsca świadczenia pracy, nie będą zatem wykorzystywane wyłącznie do celów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej i tym samym nie będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia 100% VAT od wydatków związanych z tymi pojazdami samochodowymi. Tak samo uznał Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 17 stycznia 2025 r., nr 0111-KDIB3-1.4012.689.2024.2.ICZ, w której czytamy:

"(...) w przypadku gdy podwykonawca wykonujący obowiązki służbowe na terenie kraju oraz poza jego granicami, poza siedzibą firmy, przemieszcza się samochodem służbowym do miejsca zamieszkania i z tego miejsca przemieszcza się do miejsca docelowego, nie daje uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości. (...)"

Inne stanowisko w analizowanej kwestii prezentują natomiast sądy. Przykładowo WSA w Poznaniu w wyroku z 18 czerwca 2024 r., sygn. akt I SA/Po 189/24 (orzeczenie nieprawomocne) uznał, że parkowanie samochodu poza siedzibą firmy nie ma przesądzającego znaczenia dla uznania, że samochód nie jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej. Okoliczność taka sama w sobie nie może bowiem oznaczać, że pojazdy są wykorzystywane na cele prywatne i wykluczać pełnego odliczenia VAT od wydatków z nimi związanych.

Podobnie wynika z wyroków NSA z 10 maja 2017 r. sygn. akt I FSK 2283/15, z 9 listopada 2017 r. sygn. akt I FSK 234/16, z 6 marca 2018 r. sygn. akt I FSK 790/16 i z 4 września 2018 r., sygn. akt I FSK 1636/16.

Podsumowanie

W sytuacji opisanej w pytaniu odliczenie 100% VAT od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi może doprowadzić do konfliktu z organem podatkowym, ale istnieje możliwość jego wygrania na drodze sądowej. Zaznaczamy, że w świetle stanowiska KIS prowadzenie ewidencji (a także złożenie VAT-26 i wprowadzenie regulaminów/zasad używania pojazdów) nie będzie wystarczające do pełnego odliczenia VAT, gdyż parkowanie pod domem podwykonawcy i tak wyklucza uznanie, że samochód jest wykorzystywany wyłącznie do celów służbowych.

3.3. Budowa domu na sprzedaż - zakup towarów/usług na gruncie VAT i PIT

Prowadzę działalność gospodarczą (jako czynny podatnik VAT). Kupiłem grunt i zamierzam wybudować na nim budynek mieszkalny, który następnie sprzedam. W jaki sposób rozliczać zakup towarów i usług w VAT oraz w jaki sposób ujmować materiały i usługi dotyczące tej budowy w PKPiR?

Odliczenie VAT od zakupu towarów/usług

Prawo do odliczenia VAT przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. gdy odliczenia dokonuje podatnik VAT oraz gdy zakupione towary/usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Powyższe wynika z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Prawo to przysługuje ponadto pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ww. ustawy. Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się m.in. wówczas, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Biorąc powyższe pod uwagę należy uznać, że prawo do odliczenia VAT przysługuje wówczas, gdy towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Zasada ta wyklucza zatem możliwość odliczenia VAT związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych z VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Należy także mieć na uwadze, że ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia VAT od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Organy podatkowe podkreślają, że wystarczającym jest, iż z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług (przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej) wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej. Dotyczy to związku z przyszłymi/planowanymi czynnościami opodatkowanymi.

Warto także nadmienić, że do dostawy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym stosuje się stawkę podatku w wysokości 8% (art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy o VAT). Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB w dziale 12 oraz obiekty sklasyfikowane w PKOB w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2024 r. poz. 1361 ze zm.), funkcjonalnie z nimi związaną. Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym nie zalicza się budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m² oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m². W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej ww. limity (odpowiednio 300m² i 150 m²) stawkę 8% VAT stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

W sytuacji opisanej w pytaniu zostaną zatem spełnione przesłanki odliczenia VAT. Po pierwsze należy bowiem zauważyć, że pytanie dotyczy czynnego podatnika VAT. Po drugie wystąpi związek z czynnościami opodatkowanymi VAT, tj. ze sprzedażą budynku mieszkalnego. Podatnik będzie miał zatem prawo odliczyć VAT z tytułu zakupionych towarów/usług służących budowie budynku mieszkalnego, który zamierza sprzedać (o ile nie wystąpią przesłanki z art. 88 ustawy o VAT).

Materiały i usługi dotyczące budowy domu na sprzedaż w PKPiR

Koszty składające się na wybudowanie budynku mieszkalnego w celu jego sprzedaży u podatnika prowadzącego podatkową księgę przychodów i rozchodów (PKPiR) zasadniczo podlegają ujęciu w kolumnie 10 tej księgi "Zakup towarów handlowych i materiałów wg cen zakupu". W kolumnie tej ujmuje się towary/materiały związane z wytworzeniem wyrobu gotowego (tu: budynku mieszkalnego). Definicję pojęć m.in. towarów/materiałów zawiera rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2019 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. poz. 2544 ze zm.). W § 3 pkt 1 ww. rozporządzenia określono, że za towary uważa się towary handlowe, materiały podstawowe i pomocnicze, produkcję niezakończoną, wyroby gotowe, braki i odpady oraz materiały przyjęte od zamawiających do przerobu lub obróbki. Jednocześnie określono m.in., że:

• materiałami (surowcami) podstawowymi są materiały, które w procesie produkcji lub przy świadczeniu usług stają się główną substancją gotowego wyrobu; do materiałów podstawowych zalicza się również materiały stanowiące część składową (montażową) wyrobu lub ściśle z wyrobem złączone (np. opakowania - puszki, butelki) oraz opakowania wysyłkowe wielokrotnego użytku (np. transportery, palety), jeżeli opakowania te nie są środkami trwałymi,
• materiałami pomocniczymi są materiały niebędące materiałami podstawowymi, które są zużywane w związku z działalnością gospodarczą i bezpośrednio oddają wyrobowi swoje właściwości,
• wyrobami gotowymi są wyroby własnej produkcji, których proces przerobu został całkowicie zakończony, wykonane usługi, prace naukowo-badawcze, prace projektowe, geodezyjno-kartograficzne, zakończone roboty, w tym także budowlane,
• produkcją niezakończoną jest produkcja w toku oraz półwyroby (półfabrykaty), to jest niegotowe jeszcze produkty własnej produkcji, a także wykonywane roboty, usługi przed ich ukończeniem.

Zakupione materiały i usługi dotyczące budowy budynku mieszkalnego na sprzedaż podatnik powinien ujmować w kolumnie 10 PKPiR. Potwierdza to interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 30 lipca 2008 r., nr IBPB1/415-568/08/KB.

Podobnie wynika z interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 14 października 2010 r., nr IBPBI/1/415-697/10/AB. Organ ten stwierdził dodatkowo, że w kolumnie 10 PKPiR należy również ująć wydatek z tytułu zakupu gruntu do celów handlowych, tj. z przeznaczeniem do dalszej odsprzedaży po wybudowaniu na nim budynku na sprzedaż. Tak uznał również Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 10 marca 2014 r., nr ITPB1/415-1233/13/MW.

Natomiast pozostałe opłaty związane z nabyciem ww. gruntu (np. opłaty notarialne) powinny zostać ujęte w kolumnie 11 PKPiR, przeznaczonej do wpisywania kosztów ubocznych związanych z zakupem (patrz: ww. interpretacja z 14 października 2010 r.).

Z kolei w kolumnie 13 PKPiR "Pozostałe wydatki" będą podlegały ujęciu koszty pośrednio związane z wytworzeniem wyrobu (poniesione np. na zakup wałków malarskich, folii, taśmy itp.).

Koszty związane z wytworzeniem wyrobu gotowego (tu: budynku), co do zasady, podlegają ujęciu w PKPiR w dacie ich poniesienia, niezależnie od tego, kiedy nastąpi sprzedaż tego wyrobu.

W sytuacji gdy podatnik w roku podatkowym, w którym poniósł wydatki związane z wybudowaniem budynku, nie osiągnie przychodu ze zbycia tego budynku, zobowiązany będzie do wykazania w spisie z natury sporządzanym na koniec tego roku m.in. towarów/materiałów, półwyrobów, produkcji w toku czy wyrobów gotowych.

Tak też wyjaśniają organy podatkowe, w tym m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w ww. interpretacji z 30 lipca 2008 r. Jak stwierdził organ podatkowy:

"(...) w sytuacji gdy podatnik w roku podatkowym nie osiągnie przychodu ze zbycia wybudowanych mieszkań, zobowiązany jest do ujęcia produkcji w toku i wyrobów gotowych w spisie z natury sporządzanym na koniec roku. Niesprzedane mieszkania w zależności od stopnia ich zaawansowania będą produkcją w toku bądź wyrobami gotowymi podlegającymi spisowi z natury na koniec okresu sprawozdawczego i wycenie według kosztów wytworzenia. Tym samym w spisie tym zostaną ujęte materiały i usługi nabyte w związku z wybudowaniem mieszkań, niesprzedanych w danym roku podatkowym. Składniki objęte remanentem wyłączone zostają z kosztów uzyskania przychodów danego okresu sprawozdawczego, w którym nie uzyskano przychodu z ich sprzedaży. (...)"

Przy działalności budowlanej produkcję niezakończoną wycenia się według kosztów wytworzenia, z tym że nie może to być wartość niższa od kosztów materiałów bezpośrednich zużytych do produkcji niezakończonej.

Natomiast grunt wykazany w spisie z natury należy wycenić według ceny zakupu lub ceny nabycia (tj. ceny zakupu powiększonej o koszty uboczne związane z zakupem) albo według ceny rynkowej z dnia sporządzenia spisu - jeżeli jest ona niższa od ceny zakupu lub nabycia (§ 26 ust. 1 ww. rozporządzenia). Tak samo należy również wycenić zakupione materiały, które nie zostały jeszcze użyte do budowy.

3.4. Rolnik ryczałtowy prowadzący działalność pozarolniczą - dokumentowanie transakcji

Jestem czynnym podatnikiem VAT. Na potrzeby prowadzonej działalności kupuję drzewa i krzewy od rolnika. Z tytułu ich sprzedaży rolnik wystawia rachunki uproszczone (bez jego NIP i bez kwoty VAT). Sprzedawca (rolnik) ma status czynnego podatnika VAT, ale twierdzi, że z tytułu innej działalności niż rolnicza. Natomiast sprzedaży drzew/krzewów dokonuje z własnej działalności rolniczej - nie potrafi jednak wskazać czy zarejestrował się jako rolnik ryczałtowy. Czy powinienem wystawiać faktury VAT-RR dokonując zakupów u tego rolnika?

Działalność rolnicza na gruncie VAT

W świetle ustawy o VAT, przez działalność rolniczą należy rozumieć m.in. produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarniową i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą (patrz: art. 2 pkt 15 ustawy o VAT).

Rolnik ryczałtowy to rolnik dokonujący dostawy produktów rolnych lub świadczący usługi rolnicze, korzystający ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych. Przez produkty rolne rozumie się m.in. towary pochodzące z własnej działalności rolniczej rolnika ryczałtowego. Natomiast usługi rolnicze to usługi związane z rolnictwem oraz chowem i hodowlą zwierząt, usługi związane z leśnictwem, usługi wspomagające rybactwo, wynajem i dzierżawę maszyn i urządzeń rolniczych, bez obsługi (z pewnymi wyłączeniami). Powyższe kwestie szczegółowo reguluje art. 2 pkt 19-21 ustawy o VAT.

Podmiot dokonujący dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczy usługi rolnicze może zatem korzystać ze zwolnienia z VAT jako tzw. rolnik ryczałtowy (z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych). Może on także rozliczać VAT na zasadach ogólnych - jako czynny podatnik VAT.

Co istotne, rolnik ryczałtowy jest zwolniony z szeregu obowiązków dotyczących podatników VAT, tj. z wystawiania faktur dokumentujących dokonaną sprzedaż, prowadzenia ewidencji dostaw oraz nabyć towarów i usług, składania JPK_VAT, dokonania zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R (patrz: art. 117 ustawy o VAT).

Działalność rolnicza i pozarolnicza - status dla celów VAT

Jeżeli podatnik (rolnik) poza działalnością rolniczą prowadzi inną działalność gospodarczą, wówczas może:

1) korzystać ze zwolnienia jako rolnik ryczałtowy (bez względu na wartość sprzedaży) oraz korzystać ze zwolnienia z VAT w przypadku działalności pozarolniczej (gdy jej wartość nie przekroczyła w poprzednim i bieżącym roku limitu określonego w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, tj. 200.000 zł),

2) korzystać ze zwolnienia jako rolnik ryczałtowy i równocześnie być czynnym podatnikiem VAT z tytułu działalności pozarolniczej,

3) zrezygnować ze statusu rolnika ryczałtowego i zarejestrować się jako czynny podatnik VAT - wówczas cała prowadzona przez niego działalność (rolnicza i pozarolnicza) opodatkowana jest VAT.

Zaznaczamy, że w celu posiadania statusu rolnika ryczałtowego (w przypadku prowadzenia także działalności pozarolniczej) należy w zgłoszeniu rejestracyjnym VAT-R zaznaczyć poz. 33 "podatnik będzie korzystał/korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy". W druku VAT-R należy zaznaczyć także pozycję odpowiadającą statusowi podatnika w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej.

Dokumentowanie transakcji dokonywanych przez rolników ryczałtowych

Rolnik ryczałtowy jest zwolniony z obowiązku wystawiania faktur. Jeżeli nabywcą jest czynny podatnik VAT, a sprzedawcą rolnik ryczałtowy, wówczas sprzedaż powinna być dokumentowana fakturą wystawioną przez nabywcę towarów/usług oznaczoną jako "Faktura VAT RR".

Fakturę VAT-RR wystawia się w dwóch egzemplarzach, a jej oryginał jest przekazywany dostawcy. Faktura ta powinna zawierać co najmniej:

• imię i nazwisko lub nazwę albo nazwę skróconą dostawcy i nabywcy oraz ich adresy;
• numer identyfikacji podatkowej lub numer PESEL dostawcy i nabywcy;
• datę dokonania nabycia oraz datę wystawienia i numer kolejny faktury;
• nazwy nabytych produktów rolnych;
• jednostkę miary i ilość nabytych produktów rolnych oraz oznaczenie (opis) klasy lub jakości tych produktów;
• cenę jednostkową nabytego produktu rolnego bez kwoty zryczałtowanego zwrotu podatku;
• wartość nabytych produktów rolnych bez kwoty zryczałtowanego zwrotu podatku;
• stawkę zryczałtowanego zwrotu podatku;
• kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku od wartości nabytych produktów rolnych;
• wartość nabytych produktów rolnych wraz z kwotą zryczałtowanego zwrotu podatku;
• kwotę należności ogółem wraz z kwotą zryczałtowanego zwrotu podatku, wyrażoną cyfrowo i słownie;
• czytelne podpisy osób uprawnionych do wystawienia i otrzymania faktury lub podpisy oraz imiona i nazwiska tych osób,
• oświadczenie dostawcy produktów rolnych w brzmieniu: "Oświadczam, że jestem rolnikiem ryczałtowym zwolnionym od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług."

Zasady wystawiania faktur VAT-RR uregulowano szczegółowo w art. 116 ustawy o VAT.

Podsumowanie

W sytuacji opisanej w pytaniu Czytelnik (nabywca) nie jest pewny jaki jest status rolnika na potrzeby VAT. Od ustalenia statusu rolnika na potrzeby VAT zależy natomiast właściwe udokumentowanie transakcji. Jeżeli bowiem dokonując sprzedaży produktów rolnych (pochodzących z własnej działalności rolniczej) występuje on jako rolnik ryczałtowy, to nie ma obowiązku dokumentowania sprzedaży, a nabywca tych produktów - jeżeli jest czynnym podatnikiem VAT - jest zobowiązany wystawić fakturę VAT-RR. Natomiast jeżeli rolnik jest czynnym podatnikiem VAT w zakresie obu działalności (nie tylko pozarolniczej, ale także rolniczej), to powinien on udokumentować sprzedaż produktów rolnych wystawiając fakturę. W żadnym z ww. przypadków nie można zatem uznać za właściwe udokumentowanie transakcji rachunkiem uproszczonym.

Odnosząc się do wątpliwości dotyczących statusu, w jakim działa rolnik sprzedając drzewa/krzewy należy pamiętać, że Czytelnik (jako nabywca) ma prawo wystąpić do organu podatkowego z zapytaniem w tym zakresie. Na wniosek zainteresowanego naczelnik urzędu skarbowego jest obowiązany potwierdzić, czy podatnik jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny lub zwolniony. Zainteresowanym może być zarówno sam podatnik, jak i osoba trzecia mająca interes prawny w złożeniu wniosku. Tak stanowi art. 96 ust. 13 ustawy o VAT. Wprawdzie nie wynika to z przepisu, ale KIS informuje, że naczelnik US powinien wskazać, że podatnik korzysta ze zwolnienia z VAT jako rolnik ryczałtowy.

3.5. Dodatkowa usługa wykonana w związku z nałożoną karą umowną - skutki podatkowe i ujęcie księgowe

Generalny wykonawca wykonał inwestycję z opóźnieniem, w związku z czym inwestor naliczył mu karę umowną. Na skutek ugody sądowej generalny wykonawca wykonał dodatkową usługę na wartość 60% ww. kary (skompensowano wzajemne należności). Pozostała wartość kary (40%) została umorzona. Czy od ww. dodatkowej usługi generalny wykonawca powinien wykazać VAT należny i przychód podatkowy? Jak ująć te zdarzenia w księgach rachunkowych?

Kara umowna a VAT

Opodatkowaniu VAT podlega generalnie odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Kary umowne nie są niewątpliwie dostawą towaru; nie wiążą się też ze świadczeniem usług, przy założeniu, że mają one faktycznie charakter odszkodowawczy, jednostronny. Takie kary nie podlegają więc opodatkowaniu VAT i nie są dokumentowane fakturą (mogą być udokumentowane np. notą obciążeniową).

Nadmieniamy, że samo nazwanie opłaty "karą" nie oznacza jeszcze, że opłata ta ma charakter odszkodowawczy i że jest ona poza VAT. Każdorazowo należy więc badać, czy w danej sytuacji nie występuje czynność opodatkowana VAT, tj. świadczenie usługi przez podmiot, który tę karę nakłada.

Zakładamy jednak, że w omawianej sytuacji faktycznie mamy do czynienia z karą umowną, która nie podlega opodatkowaniu VAT.

Wykonanie dodatkowej usługi

Z pytania wynika, że w związku z ugodą sądową i porozumieniem z kontrahentem podatnik wykonał usługę, a należność za tę usługę została skompensowana z nałożoną karą (w 60% jej wartości). Nie była to jednak usługa reklamacyjna czy poprawkowa do usługi wcześniej wykonanej (tylko - jak rozumiemy - "dodatkowa", niezależna usługa). Usługę tę należy więc opodatkować VAT i wykazać przychód podatkowy według zasad ogólnych. Nie ma znaczenia, że podatnik nie otrzyma fizycznie zapłaty za tę usługę (gdyż zostanie ona skompensowana z nałożoną na podatnika karą).

Ujęcie księgowe

Kary umowne ujmuje się w księgach rachunkowych zgodnie z zasadą memoriału, czyli przypisując do roku obrotowego, którego dotyczą, niezależnie od terminu ich zapłaty.

Podatnik, który otrzymał notę obciążeniową z tytułu kary nałożonej przez kontrahenta za nieterminowe wykonanie usługi, notę tę może ująć w księgach rachunkowych następująco:

- Wn konto 76-1 "Pozostałe koszty operacyjne",
- Ma konto 20 "Rozrachunki z odbiorcami" lub konto 24 "Pozostałe rozrachunki".

Z kolei fakturę z tytułu wykonania "dodatkowej" usługi podatnik może zaksięgować na zasadach ogólnych dotyczących sprzedaży usług:

1) kwota brutto: Wn konto 20,

2) VAT należny: Ma konto 22-2 "Rozrachunki z urzędem skarbowym z tytułu VAT należnego",

3) wartość usługi netto: Ma konto 70-0 "Sprzedaż usług".

Natomiast umorzenie kary (tu: 40% jej wartości) może być ujęte w księgach rachunkowych następująco:

- Wn konto 20 lub konto 24,
- Ma konto 76-0 "Pozostałe przychody operacyjne".

Nadmieniamy, że umorzenie kary spowoduje u podatnika powstanie przychodu podatkowego. Pisaliśmy o tym w BI nr 6 z 20 lutego br.