Wypłata po ustaniu zatrudnienia a pracownicze koszty uzyskania przychodów

W dniu 28 lutego 2025 r. wypłaciliśmy pracownikowi, z którym w tym dniu została rozwiązana umowa o pracę, wynagrodzenie za luty br. Okazało się, że jeden składnik wynagrodzenia został wypłacony w zaniżonej kwocie. W związku z tym w marcu br. wypłacimy ww. pracownikowi wyrównanie. Czy do kwoty wyrównania wypłaconego po ustaniu zatrudnienia powinniśmy zastosować koszty uzyskania przychodu? Pracownik ten miał stosowane podstawowe koszty uzyskania przychodów.

Zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów m.in. przychody ze stosunku pracy (art. 32 ust. 1 ustawy o PDOF).

Płatnik (tu: pracodawca) jest zobowiązany do poboru w ciągu roku zaliczek na podatek dochodowy od dochodu pracownika. W myśl art. 32 ust. 4 ustawy o PDOF, za dochód pracownika uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody m.in. ze stosunku pracy, po odliczeniu:

• kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 pkt 1 albo 3 (tj. podstawowych albo podwyższonych kosztów pracowniczych) lub ust. 9 pkt 1-3 (tj. m.in. 50% kosztów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub rozporządzania przez nich tymi prawami) oraz
• potrąconych przez płatnika w danym miesiącu składek na ubezpieczenia społeczne.

Podwyższone koszty uzyskania przychodów pracodawca może stosować pracownikowi tylko wówczas, gdy ten ostatni złoży pracodawcy stosowne oświadczenie w tej sprawie (np. na druku PIT-2). Pracownik - oprócz oświadczenia w sprawie stosowania ww. kosztów - może złożyć pracodawcy inne oświadczenia (lub wnioski) mające wpływ na obliczenie zaliczki na podatek. Stanowi o tym art. 31a ustawy o PDOF.

Natomiast, jak wynika z art. 31a ust. 7 tej ustawy, po ustaniu stosunku prawnego stanowiącego podstawę dokonywania przez płatnika świadczeń podatnikowi, płatnik przy obliczaniu zaliczki pomija oświadczenia i wnioski złożone uprzednio przez podatnika, z wyjątkiem wniosków o:

• obliczanie zaliczek bez stosowania ulgi dla młodych,
• niestosowanie pracowniczych kosztów uzyskania przychodów (podstawowych lub podwyższonych),
• rezygnacji ze stosowania 50% kosztów uzyskania przychodów.

Jeżeli podatnik złożył ww. wniosek (np. o niestosowanie kosztów uzyskania przychodów), płatnik stosuje go również po ustaniu stosunku prawnego stanowiącego podstawę dokonania wypłaty świadczenia. Tak też wyjaśniło Ministerstwo Finansów w objaśnieniach podatkowych z 30 grudnia 2022 r., pt. "Oświadczenia i wnioski mające wpływ na wysokość zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych obliczanych przez płatników tego podatku".

Po ustaniu stosunku pracy pracodawca nie stosuje się już zatem do złożonych przez pracownika oświadczeń i wniosków mających wpływ na obliczenie zaliczki na podatek, za wyjątkiem ww. wniosków.

Podstawowe koszty pracownicze pracodawca stosuje z mocy ustawy, na podstawie ww. art. 32 ust. 4 ustawy o PDOF (za wyjątkiem sytuacji, gdy pracownik złoży wniosek o ich niestosowanie). W sytuacji opisanej w pytaniu pracodawca powinien je zatem zastosować do przychodów uzyskanych przez byłego pracownika (tu: do kwoty wyrównania) po ustaniu stosunku pracy. Jedynie w przypadku, gdyby podatnik złożył wniosek o niestosowanie takich kosztów, płatnik nie powinien ich stosować (zarówno podczas zatrudnienia, jak i po ustaniu stosunku pracy).