Faktury wystawiane przez małych podatników rozliczających VAT metodą kasową

1. Status małego podatnika w świetle ustawy o VAT

Na podstawie art. 2 pkt 25 ustawy o VAT status małego podatnika przysługuje podmiotom:

• u których wartość sprzedaży (wraz z kwotą podatku) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 2.000.000 euro,
• prowadzącym przedsiębiorstwo maklerskie, zarządzającym funduszami inwestycyjnymi, zarządzającym alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi, będącym agentami, zleceniobiorcami lub innymi osobami świadczącymi usługi o podobnym charakterze, z wyjątkiem komisu - jeżeli kwota prowizji lub innych postaci wynagrodzenia za wykonane usługi (wraz z kwotą podatku) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 45.000 euro.

Uwaga

Limity dla małego podatnika, o których mowa powyżej, w 2024 r. wynoszą odpowiednio 9.218.000 zł i 207.000 zł.

Zwrócić należy uwagę, że ustawodawca definiując małego podatnika posłużył się pojęciem wartości sprzedaży. Przez sprzedaż - stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy o VAT - należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Określając kiedy daną sprzedaż należy rozpoznać dla celów podatku VAT, należy wziąć pod uwagę przepisy zawarte w art. 19a ustawy o VAT w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego.

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 ww. ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru lub wykonania usługi. Ponadto otrzymanie przed dokonaniem dostawy towarów lub wykonaniem usługi całości lub części zapłaty (przedpłaty, zaliczki, zadatku lub raty) powoduje - w myśl art. 19a ust. 8 ustawy o VAT - powstanie obowiązku podatkowego z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Warto w tym miejscu wspomnieć, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 10 października 2023 r., sygn. akt I SA/Gd 531/23 (orzeczenie nieprawomocne) rozstrzygnął kwestię uwzględniania otrzymanych zaliczek na potrzeby ustalenia statusu małego podatnika. W wyroku tym Sąd za prawidłowe uznał stanowisko Dyrektora KIS zawarte w zaskarżonej przez podatnika interpretacji indywidualnej, zgodnie z którym przy ustalaniu wartości sprzedaży - na potrzeby statusu małego podatnika VAT - należy wziąć pod uwagę także zaliczki otrzymane na poczet dostaw realizowanych w kolejnych latach.

2. Rozliczanie VAT przez małych podatników przy zastosowaniu metody kasowej

» Moment powstania obowiązku podatkowego

Podmiot uznany za małego podatnika w świetle ww. art. 2 pkt 25 ustawy o VAT ma prawo korzystać z tzw. metody kasowej rozliczania VAT.

Jest ona specyficzna zarówno pod względem rozliczania podatku należnego, a dokładniej - momentu powstania obowiązku podatkowego - jak i pod względem rozliczania podatku naliczonego.

W myśl bowiem art. 21 ust. 1 ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje:

• z dniem otrzymania całości lub części zapłaty - w przypadku dokonania dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz czynnego podatnika VAT,
• z dniem otrzymania całości lub części zapłaty, nie później niż 180. dnia, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi - w przypadku dokonania dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz podmiotu, który nie jest czynnym podatnikiem VAT

- po uprzednim zawiadomieniu na piśmie naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca miesiąca poprzedzającego okres, za który będzie stosował tę metodę.

Otrzymanie częściowej zapłaty za towar czy usługę powoduje powstanie obowiązku podatkowego w tej części.

» Zasady odliczania VAT

Zasady odliczania VAT przez małych podatników stosujących kasową metodę rozliczania tego podatku reguluje art. 86 ust. 10e ustawy o VAT. 

Wynika z niego, iż podmioty te mają - co do zasady - prawo do odliczenia podatku naliczonego nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik dokonał zapłaty (w całości lub w części) za nabyte towary czy usługi. W sytuacji, gdy mały podatnik rozliczający VAT kwartalnie nie odliczy podatku naliczonego w terminie określonym w art. 86 ust. 10e ustawy, ma możliwość skorzystania z tego prawa w rozliczeniu za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych. Stanowi o tym art. 86 ust. 11 ustawy o VAT.

Nic również nie stoi na przeszkodzie, aby odliczenia dokonać w terminie późniejszym niż wyżej określony. Wówczas jednak odliczenie jest możliwe, jednak wyłącznie poprzez korektę deklaracji na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy o VAT. Korekty tej dokonuje się za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, albo za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, po okresie rozliczeniowym, w którym powstało prawo do tego obniżenia - nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

3. Prawidłowe dokumentowanie transakcji przez małych podatników rozliczających VAT metodą kasową - wzór faktury

Faktura wystawiana przez małego podatnika rozliczającego VAT metodą kasową - oprócz wszystkich elementów, wymaganych przy "zwykłych" fakturach - powinna zawierać dodatkowo wyrazy "metoda kasowa" (art. 106e ust. 1 pkt 16 ustawy o VAT).

Warto dodać, że podobne oznaczenie faktur wyrazami "metoda kasowa" dotyczy także dostaw towarów lub świadczenia usług, w odniesieniu do których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 1 ustawy o VAT, czyli m.in.: wydania towarów przez komitenta komisantowi na podstawie umowy komisu, przeniesienia z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienia z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie, dokonywanej w trybie egzekucji dostawy towarów, o której mowa w art. 18, świadczenia, na podstawie odrębnych przepisów, na zlecenie sądów powszechnych, administracyjnych, wojskowych lub prokuratury usług związanych z postępowaniem sądowym lub przygotowawczym, z wyjątkiem usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług, świadczenia usług zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37-41 ustawy o VAT.

Obowiązek oznaczania faktur wyrazami "metoda kasowa" dotyczy także dostaw towarów lub świadczenia usług, w odniesieniu do których w przepisach wydanych na podstawie art. 19a ust. 12 ustawy określono termin powstania obowiązku podatkowego z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty.

Na podstawie danych zawartych w ww. przykładzie na następnej stronie przedstawiamy wzór faktury wystawionej przez małego podatnika rozliczającego VAT metodą kasową.