Termin dokonania odliczenia podatku VAT w pytaniach i odpowiedziach

W ustawie o VAT nie zawarto regulacji, które w sposób szczególny odnosiłyby się do odliczania VAT z faktur na przełomie lat podatkowych. Zatem niezależnie od tego, czy podatnik nabywa towar/usługę w trakcie roku podatkowego, czy na przełomie lat, zasady odliczania VAT od dokonanych zakupów są analogiczne.

Zgodnie z zasadą ogólną prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupu towarów i usług przysługuje:

• jeśli zakup ten służy wykonywanym przez podatnika czynnościom opodatkowanym podatkiem VAT (art. 86 ust. 1 ustawy o VAT),
• w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy; przy czym odliczenia można dokonać nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzyma fakturę lub dokument celny (art. 86 ust. 10 i 10b ustawy o VAT).

Zgodnie natomiast z art. 86 ust. 11 ustawy o VAT - zarówno w trakcie roku, jak i na przełomie lat - jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w ww. terminie, to może odliczyć VAT naliczony w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych (jeżeli rozlicza VAT miesięcznie), bądź dwóch następnych (dotyczy podatników rozliczających VAT kwartalnie). Jeżeli podatnik nie dokona tego odliczenia także w ww. okresie, to może odliczyć VAT - stosownie do art. 86 ust. 13 ustawy poprzez odpowiednią korektę deklaracji podatkowej.

W rozpatrywanej sprawie zakładamy, że podatnik w grudniu 2024 r. zakupił towary/usługi i w stosunku do tych transakcji obowiązek podatkowy powstał w tym samym miesiącu. W tym też miesiącu otrzymał faktury dokumentujące ww. zakup. Zatem podatnik miał prawo do odliczenia podatku naliczonego z tych faktur w rozliczeniu za grudzień 2024 r. Jeżeli w rozliczeniu za ten miesiąc nie dokonał odliczenia, nie ma potrzeby realizacji tego prawa poprzez korektę deklaracji. Może bowiem odliczyć VAT na bieżąco w deklaracji za styczeń, luty lub marzec 2025 r.

Zasadą jest, że podatnicy mogą odliczyć VAT od nabytych towarów w takim zakresie, w jakim te towary są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych (pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy o VAT).

Co ważne, aby podatnik mógł odliczyć VAT od nabytych towarów, towary te muszą wykazywać związek z prowadzoną działalnością podatnika. Związek ten może mieć charakter bezpośredni (gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży) lub pośredni (gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa; pośredni związek zakupów z działalnością podatnika może wystąpić wówczas, gdy zakup towarów nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu przez podatnika, ale przez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości przyczynia się do generowania przez dany podmiot obrotów).

Organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych konsekwentnie stoją na stanowisku, zgodnie z którym, w przypadku gdy pracodawca przekazuje pracownikom upominki z okazji Dnia Kobiet, to wydatki ponoszone na ten cel nie mają związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, ponieważ służą zaspokojeniu osobistych potrzeb pracowników. W konsekwencji nie pozwala to na odliczenie podatku naliczonego od nabywanych towarów. Jak bowiem podkreślił Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 17 maja 2024 r., nr 0112-KDIL1-1.4012.71.2024.2.AR:

"(...) w przypadku przekazania pracownikom upominków okolicznościowych (np. z okazji Dnia Kobiet - przypis redakcji) w formie towaru (np. (...)) oraz voucherów, opisanych we wniosku, korzyści uzyskiwane przez Państwo mają znaczenie drugorzędne wobec korzyści prywatnych uzyskiwanych przez pracowników.

Analiza przedstawionego opisu sprawy na tle powołanych przepisów prowadzi zatem do wniosku, że nabyte towary przez Państwa i następnie nieodpłatnie przekazane na rzecz pracowników nie mają zarówno ogólnego, jak i pośredniego związku z działalnością gospodarczą Spółki, gdyż stanowią świadczenia wynikające z dobrej woli Spółki. Służą one w głównej mierze zaspokojeniu osobistych/prywatnych potrzeb Państwa pracowników.

Tym samym, nie przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabywania upominków okolicznościowych (w formie towaru) oraz voucherów na rzecz pracowników.

Ww. wydatki ponoszone przez Państwa w związku z nabyciem upominków okolicznościowych (towarów) oraz voucherów nie są/nie będą związane ze sprzedażą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej, gdyż jak wskazano powyżej służą one do zaspokojenia potrzeb prywatnych pracowników.

Zatem, Spółce nie przysługuje/nie będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego w fakturach dotyczących wydatków na zakup ww. upominków okolicznościowych przekazywanych pracownikom w formie towarów (...) oraz voucherów, gdyż nie jest spełniony warunek wynikający z art. 86 ust. 1 ustawy (...)".

Wydatki ponoszone przez podatnika (pracodawcę) na zakup upominków dla pracownic z okazji Dnia Kobiet nie uprawniają go zatem do odliczenia podatku naliczonego przy ich nabyciu.

Podstawą do ustalenia terminu odliczenia VAT przez najemcę jest określenie przez niego, czy nabyta usługa najmu ma związek z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT. Jeżeli związek taki istnieje, to podatnik ma prawo do pełnego odliczenia VAT z faktury dokumentującej najem.

Z przepisów ustawy o VAT wynika, że podatnik może odliczyć podatek naliczony od nabytej usługi zasadniczo w rozliczeniu za okres, w którym spełnione zostaną następujące warunki:

• po stronie usługodawcy (wynajmującego) powstał obowiązek podatkowy z tytułu danej czynności oraz
• podatnik (najemca) otrzymał fakturę dokumentującą usługę.

Należy pamiętać, że odliczenia można również dokonać w rozliczeniu za jeden z trzech kolejnych okresów rozliczeniowych.

W sytuacji przedstawionej w pytaniu podatnik otrzymał fakturę dokumentującą najem w lutym 2025 r. Ponieważ faktura została wystawiona w styczniu, obowiązek podatkowy po stronie wynajmującego - zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy o VAT - powstał z chwilą jej wystawienia, czyli w styczniu.

Oznacza to, że oba ww. warunki odliczenia podatku naliczonego zostały spełnione w lutym br. i w rozliczeniu za ten właśnie okres podatnik ma prawo do odliczenia VAT naliczonego (bądź też w rozliczeniu za marzec, kwiecień lub maj 2025 r.).

Rolnikowi ryczałtowemu dokonującemu dostawy produktów rolnych dla czynnego podatnika VAT, przysługuje zryczałtowany zwrot podatku z tytułu nabywania niektórych środków produkcji dla rolnictwa opodatkowanych VAT. Kwota zryczałtowanego zwrotu podatku jest wypłacana rolnikowi ryczałtowemu przez nabywcę produktów rolnych.

Nabywca dla udokumentowania takiej transakcji wystawia fakturę oznaczoną jako "Faktura VAT RR". Fakturę tę wystawia się w dwóch egzemplarzach, a jej oryginał przekazywany jest dostawcy. Faktura VAT RR może być wystawiona w formie papierowej, a także za zgodą dostawcy, może być wystawiana, podpisywana i przesyłana w formie elektronicznej.

Dokument ten powinien zawierać dane wskazane w art. 116 ust. 2 i 3 ustawy o VAT. Ponadto, na fakturze VAT RR wykazać należy kwotę zryczałtowanego podatku w wysokości 7% kwoty należnej z tytułu dostawy produktów rolnych pomniejszonej o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku (art. 115 ust. 2 w związku z art. 146ef ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT).

Faktura ta dla jej wystawcy stanowi podstawę do odliczenia wykazanego w niej podatku. Zryczałtowany zwrot podatku zwiększa u nabywcy produktów rolnych kwotę podatku naliczonego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym dokonano zapłaty.

Warunkiem odliczenia - zgodnie z art. 116 ust. 6 ustawy o VAT - jest, aby:

• nabycie produktów rolnych było związane z dostawą opodatkowaną;
• zapłata należności za produkty rolne, obejmująca również kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku, nastąpiła na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego lub na jego rachunek w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem;
• w dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty należności za produkty rolne zostały podane numer i data wystawienia faktury potwierdzającej nabycie tych produktów albo na fakturze potwierdzającej zakup produktów rolnych podano dane identyfikacyjne dokumentu stwierdzającego dokonanie zapłaty.

Zatem z powyższego wynika, iż ogólna zasada dokonywania odliczenia VAT, określona w art. 86 ust. 10, 10b i 11 ustawy o VAT nie ma w tym przypadku zastosowania. Odliczenie VAT naliczonego przez wystawcę faktury VAT RR następuje w rozliczeniu za okres, w którym dokonano zapłaty rolnikowi ryczałtowemu należności z faktury VAT RR.

Działalnością gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, jest m.in. wykorzystywanie towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podmiot dokonujący wynajmu składników majątku - nawet jeśli jest to osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej - zgodnie z powyższą regułą staje się podatnikiem podatku VAT. Nie oznacza to, że podmiot ten jest zawsze czynnym podatnikiem VAT bowiem może on korzystać np. ze zwolnienia przysługującego drobnym przedsiębiorcom, co jednak nie zmienia faktu, iż jest podatnikiem w rozumieniu ustawy o VAT.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, zwolnione z VAT są m.in. usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe. Zatem najem nieruchomości o charakterze mieszkalnym jest usługą zwolnioną z VAT. Zwolnienie z VAT przy wynajmie nieruchomości jest zatem uzależnione od przesłanek dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (musi to być lokal mieszkalny) oraz dotyczących jego przeznaczenia (cel mieszkaniowy).

W sytuacji przedstawionej w pytaniu podatnik wymienił stolarkę okienną w lokalu mieszkalnym, którego wynajem korzysta ze zwolnienia z VAT. Zatem zgodnie z ogólną zasadą określoną w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, nie przysługuje mu prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktury zakupu. Fakt, że na fakturze zakupu znajduje się kwota podatku VAT nie oznacza, że podatnik w każdym przypadku może skorzystać z prawa do odliczenia tego podatku. Prawo to przede wszystkim uzależnione jest od tego, czy zakup związany jest z wykonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT. W przypadku gdy zakup służy czynnościom zwolnionym z VAT, prawo do odliczenia nie przysługuje.

Reasumując, zakupy towarów i usług np. montażu stolarki okiennej w lokalu mieszkalnym związane z wykonywaną usługą najmu (zwolnioną z VAT) nie uprawniają podatnika do odliczenia VAT naliczonego.