Zasady rozliczania VAT w transakcjach z rolnikami ryczałtowymi

Zasady rozliczania VAT w transakcjach z rolnikami ryczałtowymi zostały uregulowane w ustawie o VAT w sposób szczególny. Mianowicie w transakcjach z rolnikami ryczałtowymi to nie sprzedawca (rolnik), a nabywca (będący zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny) wystawia fakturę dokumentującą sprzedaż produktów rolnych/usług rolniczych. Jednocześnie rolnikom ryczałtowym przysługuje zryczałtowany zwrot podatku, który zwiększa u nabywcy produktów rolnych kwotę podatku naliczonego.

1. Kim jest rolnik ryczałtowy?

Definicję rolnika ryczałtowego odnajdujemy w art. 2 pkt 19 ustawy o VAT. W myśl tego przepisu przez rolnika ryczałtowego, rozumie się rolnika dokonującego dostawy produktów rolnych lub świadczącego usługi rolnicze, korzystającego ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych.

Pod pojęciem "produkty rolne" - stosownie do art. 2 pkt 20 ustawy o VAT - rozumie się towary pochodzące z własnej działalności rolniczej rolnika ryczałtowego oraz towary, o których mowa w art. 20 ust. 1c i 1d ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.), m.in. mąki, kasze, płatki, otręby, oleje i soki wytworzone z surowców pochodzących z własnej uprawy.

Natomiast przez usługi rolnicze - zgodnie z art. 2 pkt 21 ustawy o VAT - należy rozumieć:

a) usługi związane z rolnictwem oraz chowem i hodowlą zwierząt, z wyłączeniem usług weterynaryjnych (PKWiU ex 01.6), z wyłączeniem usług podkuwania koni i prowadzenia schronisk dla zwierząt gospodarskich (PKWiU ex 01.62.10.0),

b) usługi związane z leśnictwem (PKWiU ex 02.40.10), z wyłączeniem patrolowania lasów wykonywanego na zlecenie przez jednostki inne niż leśne (PKWiU ex 02.40.10.3),

c) usługi wspomagające rybactwo (PKWiU ex 03.00.7), z wyłączeniem usług związanych z rybołówstwem morskim (PKWiU 03.00.71.0),

d) wynajem i dzierżawę maszyn i urządzeń rolniczych, bez obsługi (PKWiU 77.31.10.0).

Status rolnika ryczałtowego pozwala na maksymalne uproszczenie obowiązków związanych z rozliczaniem podatku VAT. Jak wynika bowiem z przepisów ustawy o VAT rolnik ryczałtowy w zakresie prowadzonej działalności rolniczej dostarczający produkty rolne/wykonujący usługi rolnicze jest zwolniony z obowiązku:

1) wystawiania faktur;

2) prowadzenia ewidencji dostaw i nabyć towarów i usług;

3) składania w urzędzie skarbowym deklaracji podatkowej, o której mowa w art. 99 ust. 1;

4) dokonania zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 96.

Uwaga

Podmiot będący rolnikiem ryczałtowym może być - w pozostałym zakresie swojej działalności gospodarczej - podatnikiem VAT czynnym (niekorzystającym ze zwolnienia). Jest to wyjątkowy przypadek, w którym jeden podmiot może łączyć dwa statusy, zarówno podatnika VAT czynnego i jednocześnie podatnika VAT zwolnionego jako rolnik ryczałtowy. Jeżeli więc podatnik poza działalnością rolniczą prowadzi jeszcze inną działalność gospodarczą, to może korzystać ze zwolnienia jako rolnik ryczałtowy i równocześnie być opodatkowanym podatnikiem VAT z tytułu dostaw innych produktów niż rolne oraz świadczenia usług innych niż usługi rolnicze. Opodatkowanie to może być skutkiem wyboru podatnika - jeśli wartość sprzedaży z tego tytułu nie przekroczyła limitu określonego w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, lub też może być obligatoryjne - jeśli sprzedaż taka przekroczyła ten limit.

Jednocześnie w takim przypadku (gdy podatnik poza działalnością rolniczą prowadzi jeszcze inną działalność gospodarczą) może również korzystać ze zwolnienia jako rolnik ryczałtowy dokonujący dostawy produktów rolnych bez względu na ich wartość oraz korzystać ze zwolnienia od podatku z tytułu świadczenia innych usług - w przypadku gdy wartość tej pozostałej sprzedaży nie przekroczyła w poprzednim roku limitu określonego w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT (tj. 200.000 zł). Powyższe potwierdził Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 17 września 2024 r., nr 0114-KDIP1-3.4012.507.2024.4.PRM, tj.: "(...) prowadzenie działalności innej niż dostawa produktów bądź świadczenie usług o charakterze rolniczym nie ma wpływu na utratę przez podatnika, będącego rolnikiem ryczałtowym, zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy. Podatnik, jako rolnik ryczałtowy, wykonuje czynności zwolnione od podatku, które to zwolnienie obejmuje konkretne czynności przewidziane w ww. przepisie, a nie całą sprzedaż. Zatem, korzystając ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy dla dostawy produktów rolnych podatnik może, po spełnieniu warunków wynikających z art. 113 korzystać ze zwolnienia od podatku VAT dla dzierżawy gruntów pod Elektrownię Wiatrową (podkreślenie redakcji) (...)".

2. Dokumentowanie produktów rolnych fakturą VAT RR

Kwestia dokumentowania transakcji z rolnikami ryczałtowymi została szczegółowo uregulowana w art. 116 ustawy o VAT. Zatem czynny podatnik VAT, nabywający produkty rolne od rolnika ryczałtowego wystawia w dwóch egzemplarzach fakturę VAT RR dokumentującą nabycie tych produktów. Oryginał tej faktury przekazuje dostawcy produktów rolnych.

Faktura VAT RR powinna zawierać dane wskazane w art. 116 ust. 2 i ust. 3 ww. ustawy, tj.:

• imię i nazwisko lub nazwę albo nazwę skróconą dostawcy i nabywcy oraz ich adresy,
• numer identyfikacji podatkowej lub numer PESEL dostawcy i nabywcy,
• datę dokonania nabycia oraz datę wystawienia i numer kolejny faktury,
• nazwy nabytych produktów rolnych,
• jednostkę miary i ilość nabytych produktów rolnych oraz oznaczenie (opis) klasy lub jakości tych produktów,
• cenę jednostkową nabytego produktu rolnego bez kwoty zryczałtowanego zwrotu podatku,
• wartość nabytych produktów rolnych bez kwoty zryczałtowanego zwrotu podatku,
• stawkę zryczałtowanego zwrotu podatku,
• kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku od wartości nabytych produktów rolnych,
• wartość nabytych produktów rolnych wraz z kwotą zryczałtowanego zwrotu podatku,
• kwotę należności ogółem wraz z kwotą zryczałtowanego zwrotu podatku, wyrażoną cyfrowo i słownie,
• czytelne podpisy osób uprawnionych do wystawiania i otrzymania faktury lub podpisy oraz imiona i nazwiska tych osób,
• oświadczenie dostawcy produktów rolnych w brzmieniu: "Oświadczam, że jestem rolnikiem ryczałtowym zwolnionym od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług".

Uwaga

Od 1 lutego 2026 r. - zgodnie z dodanym art. 116 ust. 3b ustawy o VAT - faktury VAT RR będą mogły być - za zgodą dostawcy - wystawiane przy użyciu KSeF. Takie faktury będą musiały zawierać numer identyfikacji podatkowej dostawcy i nabywcy (czyli będą musiały zawierać numery NIP obydwu stron transakcji).

Faktury VAT RR za zgodą rolnika mogą być również wystawiane, podpisywane i przesyłane w formie elektronicznej. W tym przypadku zamiast czytelnymi podpisami lub podpisami osób uprawnionych do wystawienia i otrzymania faktury VAT RR w formie elektronicznej, określonymi w art. 116 ust. 2 pkt 13, faktura powinna być opatrzona, odpowiednio przez dostawcę i nabywcę, kwalifikowanym podpisem elektronicznym. Przez przekazanie dostawcy oryginału faktury VAT RR rozumie się jej przesłanie w formie elektronicznej. Dodatkowo zdaniem Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 7 października 2024 r., nr 0112-KDIL1-3.4012.404.2024.2.AKR:

"(...) e-faktura RR podpisana kwalifikowanym podpisem elektronicznym w imieniu rolnika przez inną osobę, na podstawie pisemnego upoważnienia przez rolnika do otrzymywania e-faktur w jego imieniu, będzie spełniać wymóg określony w art. 116 ust. 2 pkt 13 w związku z art. 116 ust. 3a ustawy (...)".

3. Możliwość odliczenia zryczałtowanego zwrotu podatku

Rolnikowi ryczałtowemu dokonującemu dostawy produktów rolnych dla podatnika podatku, który rozlicza ten podatek, przysługuje zryczałtowany zwrot podatku z tytułu nabywania niektórych środków produkcji dla rolnictwa opodatkowanych tym podatkiem. Kwota zryczałtowanego zwrotu podatku jest wypłacana rolnikowi ryczałtowemu przez nabywcę produktów rolnych w wysokości 7% kwoty należnej z tytułu dostawy produktów rolnych pomniejszonej o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku.

Zgodnie z art. 116 ust. 6 ustawy o VAT zryczałtowany zwrot podatku, zwiększa u nabywcy produktów rolnych kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT, w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym dokonano zapłaty, pod warunkiem że:

• nabycie produktów rolnych jest związane z dostawą opodatkowaną,
• zapłata należności za produkty rolne, obejmująca również kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku, nastąpiła na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego lub na jego rachunek w SKOK, której jest członkiem,
• w dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty należności za produkty rolne zostaną podane numer i data wystawienia faktury potwierdzającej nabycie produktów rolnych albo na fakturze potwierdzającej zakup produktów rolnych podane będą dane identyfikacyjne dokumentu stwierdzającego dokonanie zapłaty.

Warto nadmienić, że Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 30 września 2024 r., nr 0112-KDIL1-3.4012.479.2024.1.AKR, uznał, że brak daty faktury VAT RR w tytule przelewu nie pozbawia podatnika prawa do odliczenia zryczałtowanego zwrotu podatku. Czytamy w niej: "(...) zgodnie z art. 116 ust. 6 ustawy, zryczałtowany zwrot podatku rolnikowi ryczałtowemu zwiększa u Spółki kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy w sytuacji, gdy w dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty należności za produkty rolne na rzecz konkretnego rolnika ryczałtowego zostanie podany numer faktury potwierdzającej nabycie tych produktów, natomiast nie zostanie podana jej data (...)". W opisanym zdarzeniu przyszłym można przyporządkować każdy dokonany przelew na rzecz rolnika ryczałtowego do konkretnej transakcji zakupu udokumentowanej fakturą VAT RR.

Powyższe stanowisko akceptują organy podatkowe. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 21 października 2024 r., nr 0111-KDIB3-1.4012.423.2024.3.KO organ podatkowy wyjaśnił: "(...) gdy na fakturze VAT RR dokumentującej zakup od rolnika ryczałtowego produktów rolnych zostaną zamieszczone dane identyfikujące dokument potwierdzający przekazanie częściowych wpłat na rachunek bankowy rolnika, a częściowa zapłata za zakupiony towar nastąpi z zachowaniem warunków określonych w art. 116 ust. 6 pkt 2 ustawy, podatnik ma prawo do powiększenia kwoty podatku naliczonego o zryczałtowany zwrot podatku zawartego w wystawionej fakturze VAT RR oraz prawo do odliczenia od podatku należnego podatku naliczonego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy dokonania wpłaty stosownej części należności. (...) przepis art. 116 ust. 6 ustawy, nie sprzeciwia się zwiększeniu u nabywcy produktów rolnych kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy, w odpowiedniej części zryczałtowanego zwrotu podatku w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym dokonano częściowej zapłaty należności rolnikowi ryczałtowemu (...)".