Zasady ustalania obowiązku podatkowego
Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru lub wykonania usługi. Natomiast, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje - co do zasady - z chwilą jej otrzymania, w odniesieniu do otrzymanej kwoty (art. 19a ust. 8 ustawy o VAT).
Przy czym na podstawie art. 19a ust. 3 ustawy o VAT, usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.
Jak wskazano wyżej art. 19a ust. 3 ustawy o VAT zawiera unormowanie w zakresie ustalenia momentu wykonania usługi w odniesieniu do "usługi, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń", czyli takiej usługi, która jest wykonywana w sposób ciągły przez pewien czas, natomiast rozliczenie należności za nią następuje w ramach okresu.
Jednakże przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia "usług ciągłych" czy "sprzedaży o charakterze ciągłym". Wykładnia językowa tych pojęć sprowadza się do ustalenia znaczenia przymiotnika "ciągły". Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN słowo "ciągły" zostało zdefiniowane jako "dziejący się, odbywający nieustannie, trwający stale, nieustannie; bezustanny, ustawiczny stale się powtarzający, stały" oraz "ciągnący się nieprzerwanie w przestrzeni, niemający luk, odstępów".
NSA w wyroku z dnia 9 września 2024 r., sygn. akt I FSK 1786/20 wyjaśnił, że: "(...) Pojęcie usług ciągłych winno (...) obejmować świadczenia tradycyjnie definiowane jako okresowe/ciągłe, jak również te dokonywane w ramach stałych umów o współpracę, w przypadku których w związku z ich świadczeniem ustalono następujące po sobie transze/terminy płatności. Ustawodawca krajowy, wykonując kompetencje nadane mu w art. 64 ust. 2 zdanie trzecie dyrektywy 112, jako kryterium charakteryzujące te usługi (ciągłe w rozumieniu dyrektywy) przyjął jako ważkie ustalenie dla nich następujących po sobie terminów płatności, przy czym w zdaniu drugim wprowadził ograniczenie dla usług ciągłych trwających dłużej niż rok. Interpretacja taka nie pozostaje w sprzeczności z rezultatem wykładni językowej, czy celowościowej (na tle celów wynikających z dyrektywy 112) (podkreślenie redakcji) (...)".
Z kolei w interpretacjach indywidualnych Dyrektor KIS uważa, że jako sprzedaż ciągłą można uznać każdą dostawę lub usługę, która jest stale w fazie wykonywania, co oznacza, że wykonywana jest nieprzerwanie przez czas trwania umowy i w której jednoznacznie można określić jedynie moment rozpoczęcia jej świadczenia, natomiast moment jej zakończenia rozumianego jako definitywne wykonanie, nie jest z góry określony. Jest on wyznaczony przez datę obowiązywania umowy między kontrahentami (vide: interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 11 września 2024 r., nr 0111-KDIB3-1.4012.323.2024.4.IK).
