GOFIN.pl - podatki, VAT, PIT, rachunkowość, prawo pracy, składki, ZUS, zasiłki, emerytury

1.1. Zasady ogólne opodatkowania opakowań zwrotnych

W przypadku opakowań zwrotnych, które nie zostały objęte kaucją, w podstawie opodatkowania dostarczanych towarów uwzględnia się wartość tych opakowań. W takim przypadku ich wartość uwzględnia się w cenie sprzedawanego towaru (w ramach jego podstawy opodatkowania) i jako całość opodatkowuje stawką właściwą dla tego towaru.

Z kolei na mocy art. 29a ust. 11 ustawy o VAT w podstawie opodatkowania nie uwzględnia się wartości opakowania, jeżeli podatnik dokonał dostawy towaru w opakowaniu zwrotnym, pobierając kaucję za to opakowanie lub określając taką kaucję w umowie dotyczącej dostawy towarów. Wydanie opakowań zwrotnych za kaucją nie jest dokumentowane fakturą. Jednakże w przypadku niezwrócenia przez nabywcę opakowania, o którym mowa w ust. 11, podstawę opodatkowania podwyższa się o wartość niezwróconego w terminie określonym w umowie opakowania zwrotnego, w dniu następnym po dniu, w którym umowa przewidywała zwrot tego opakowania, a w przypadku gdy w umowie nie określono terminu zwrotu opakowania zwrotnego, podstawę opodatkowania podwyższa się 60. dnia od dnia wydania opakowania (art. 29a ust. 12 ustawy). Podstawę opodatkowania stanowi wówczas kwota pobranej lub określonej kaucji, pomniejszona o należny podatek.

Przykładowo Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 22 grudnia 2021 r., nr 0113-KDIPT1-3.4012.840.2021.1.MWJ stwierdził, że:

"(...) w sytuacji gdy klient Spółki nie dokona zwrotu opakowania zwrotnego, o którym mowa w art. 29a ust. 11 ustawy, w ustalonym terminie zwrotu (określonym w ofercie przesyłanej elektronicznie lub formie dokumentowej), Spółka będzie zobowiązana do podwyższenia podstawy opodatkowania wcześniej sprzedanego towaru o wartość niezwróconego opakowania zwrotnego, w dniu następnym po dniu, w którym oferta przewidywała zwrot tego opakowania (art. 29a ust. 12 ustawy) (...)".

Terminy, w jakich należy wystawiać faktury, zostały wskazane w art. 106i ustawy. Na podstawie bowiem art. 106i ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku, o którym mowa w art. 29a ust. 12, fakturę wystawia się nie później niż:

7. dnia od określonego w umowie dnia zwrotu opakowania;
60. dnia od dnia wydania opakowania, jeżeli w umowie nie określono terminu zwrotu opakowania.

Zdaniem Dyrektora KIS w ww. interpretacji indywidualnej z dnia 22 grudnia 2021 r.: "(...) w przypadku braku terminowego zwrotu opakowania zwrotnego przez klienta Spółki, Spółka będzie zobowiązana, w terminach wynikających z art. 29a ust. 12 ustawy, do podwyższenia, o wartość opakowań, podstawy opodatkowania z tytułu tej dostawy, dokumentując tą czynność wystawieniem stosownej faktury. Ponieważ w okolicznościach niniejszej sprawy zostały określone terminy zwrotu opakowań, to Spółka winna wystawić fakturę, w terminie przewidzianym w art. 106 ust. 5 pkt 1 ustawy, tj. w terminie 7 dni od upływu terminu na zwrot opakowania, określonego w ofercie łączącej strony (podkreślenie redakcji) (...)".

Pomimo upływu wyżej wymienionych terminów i wystawienia faktury może się zdarzyć, że nabywca (podmiot gospodarczy) zwróci opakowanie. Wtedy na sprzedawcy ciąży obowiązek wystawienia faktury korygującej. Zmniejszy ona podstawę opodatkowania o wartość opakowań zwrotnych, które zostały oddane do sprzedawcy. Szczegółowo na ten temat w dalszej części artykułu.

1.2. Opakowania objęte obowiązkowym systemem kaucyjnym

Przypomnijmy, iż ustawa nowelizująca system kaucyjny weszła w życie z dniem 1 stycznia 2025 r., jednakże obowiązek realizacji poziomów zbiórki w systemie kaucyjnym oraz związany z tym obowiązek poboru i zwrotu kaucji przy przyjmowaniu pustych opakowań będzie obowiązywał nie wcześniej niż od 1 października 2025 r. Dotyczy to opakowań na napoje jednokrotnego użytku: butelek plastikowych (PET) o pojemności do 3 litrów i puszek metalowych o pojemności do 1 litra oraz butelek szklanych wielokrotnego użytku o pojemności do 1,5 litra.

Warto mieć na uwadze, że w związku z wprowadzeniem tzw. systemu kaucyjnego nie zmieniły się zasady opodatkowania dla potrzeb VAT obowiązujące dla opakowań zwrotnych, które nie są objęte tym systemem lub w przypadku których - aktualnie wprowadzający produkty w tych opakowaniach - nie zdecydowali się na przystąpienie do tego systemu.

Zgodnie z art. 29a ust. 11a ustawy - obowiązującym do 31 grudnia 2024 r. - do podstawy opodatkowania nie wliczało się wartości opakowania wielokrotnego użytku, jeżeli podatnik dokonał dostawy towaru w tym opakowaniu. Przez opakowania wielokrotnego użytku rozumie się tu butelki szklane wielokrotnego użytku o pojemności do 1,5 litra, objęte systemem kaucyjnym. Jednocześnie w przypadku niezwrócenia przez nabywcę opakowania wielokrotnego użytku wprowadzający produkty w opakowaniach na napoje podwyższał podstawę opodatkowania o wartość tego opakowania. Przez niezwrócenie opakowania wielokrotnego użytku rozumie się również zwrot odpadu opakowaniowego (uchylony art. 29a ust. 12a ustawy o VAT). W powyższej sytuacji wprowadzający produkty w opakowaniach na napoje określał wysokość zmiany podstawy opodatkowania na ostatni dzień roku przez określenie różnicy między liczbą wprowadzonych do obrotu a liczbą zwróconych w danym roku opakowań wielokrotnego użytku. Jeżeli liczba zwróconych w danym roku opakowań wielokrotnego użytku była większa od liczby wprowadzonych do obrotu w danym roku opakowań wielokrotnego użytku, wprowadzający produkty w opakowaniach na napoje uwzględniał tę różnicę przy ustaleniu wartości podstawy opodatkowania dla kolejnego roku (uchylony art. 29a ust. 12b ustawy o VAT).

Natomiast na podstawie przepisu art. 29a ust. 11a ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2025 r. do podstawy opodatkowania nie wlicza się kaucji pobieranej za opakowania objęte systemem kaucyjnym, jeżeli podatnik dokonał dostawy towaru w tym opakowaniu (czyli te same zasady mają zastosowanie w zakresie wszystkich rodzajów opakowań objętych systemem kaucyjnym, czyli obejmują opakowania wielokrotnego i jednorazowego użytku).

W przypadku niezwrócenia do podmiotu reprezentującego opakowania lub odpadu opakowaniowego objętych systemem kaucyjnym wprowadzający produkty w opakowaniach na napoje podwyższa podstawę opodatkowania na ostatni dzień roku o różnicę w wartości kaucji wynikającą z wprowadzonych przez niego do obrotu w danym roku opakowań objętych systemem kaucyjnym a opakowań lub odpadów opakowaniowych objętych tym systemem zwróconych do podmiotu reprezentującego w danym roku. Kwota tej różnicy zawiera kwotę podatku. Wprowadzający produkty w opakowaniach na napoje jest obowiązany do podwyższenia podstawy opodatkowania w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku, dla którego ustalono różnicę w wartości kaucji.

Jeżeli w danym roku wartość kaucji wynikająca z opakowań objętych systemem kaucyjnym wprowadzonych do obrotu przez wprowadzającego produkty w opakowaniach na napoje jest mniejsza niż wartość kaucji wynikająca z opakowań lub odpadów opakowaniowych objętych tym systemem zwróconych do podmiotu reprezentującego, wprowadzający produkty w opakowaniach na napoje uwzględnia tę różnicę przy ustaleniu podstawy opodatkowania dla:

1) kolejnego roku albo

2) lat następujących po kolejnym roku, jeżeli w kolejnym roku wartość kaucji wynikająca z opakowań objętych systemem kaucyjnym wprowadzonych do obrotu przez wprowadzającego produkty w opakowaniach na napoje jest mniejsza niż łączna wartość kaucji wynikająca z opakowań lub odpadów opakowaniowych objętych tym systemem zwróconych do podmiotu reprezentującego oraz wartość różnicy wynikającej z roku poprzedniego.

Powyższe wynika z art. 29a ust. 12c i ust. 12d ustawy o VAT.