Mechanizm podzielonej płatności przy fakturze pro forma

W odniesieniu do usług objętych obowiązkowym mechanizmem podzielonej płatności sprzedawca wystawił fakturę pro forma na wartość 50.000 zł. Czy w takim przypadku spółka ma obowiązek zapłaty tej kwoty z zastosowaniem MPP?

1. Faktura pro forma stosowana w praktyce gospodarczej

Przez fakturę - w myśl art. 2 pkt 31 ustawy o VAT - rozumie się dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie. Zatem ustawa o VAT nie zawiera regulacji prawnej dotyczącej wystawiania faktur pro forma. Niemniej jednak dokument ten często jest stosowany w praktyce stosunków gospodarczych, głównie dla celów informacyjnych. Przykładowo Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 9 maja 2025 r., nr 0113-KDIPT1-2.4012.92.2025.2.KW wyjaśnił:

"(...) dokument nazywany fakturą »pro forma« nie jest dokumentem przewidzianym w ustawie o VAT. Jest to dokument wystawiany w obrocie gospodarczym i jego celem może być np. potwierdzenie złożenia oferty czy przyjęcia zamówienia do realizacji. Wyraźne oznaczenia tego dokumentu wyrazami pro forma powoduje, że nie można przypisać mu waloru faktury w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, gdyż podmiot wystawiający taki dokument jednoznacznie wskazuje, że nie jest to faktura. Wystawienie tego dokumentu nie stanowi zatem dla kontrahenta podstawy do odliczenia wskazanego w tym dokumencie podatku VAT. Wystawienie takiego dokumentu nie zwalnia również podatnika z obowiązku wystawienia faktury dokumentującej dokonanie dostawy towaru lub wykonanie usługi albo otrzymanie całości lub części należności przed dostawą lub wykonaniem usługi (podkreślenie redakcji) (...)".

2. Zaliczka a obowiązek stosowania mechanizmu podzielonej płatności

Zgodnie z art. 108a ust. 1a ustawy o VAT przy dokonywaniu płatności za nabyte towary lub usługi wymienione w załączniku nr 15 do ustawy, udokumentowane fakturą, w której kwota należności ogółem przekracza kwotę 15.000 zł lub jej równowartość wyrażoną w walucie obcej, podatnicy są obowiązani zastosować mechanizm podzielonej płatności. Wskazany przepis stosuje się odpowiednio do płatności, o których mowa w art. 19a ust. 8 ustawy o VAT (tj. do regulowania zaliczek). W takim przypadku w komunikacie przelewu w miejsce numeru faktury podatnik wpisuje wyraz "zaliczka".

W objaśnieniach podatkowych z dnia 23 grudnia 2019 r. w sprawie mechanizmu podzielonej płatności MF wskazało: "(...) w przypadku zapłaty zaliczki w mechanizmie podzielonej płatności, podatnik powinien być w stanie udokumentować, że płacona przez niego zaliczka dotyczy konkretnej faktury, którą otrzymał po zapłacie zaliczki. Jeżeli podatnik nie będzie w stanie powiązać konkretnej płatności zaliczki z konkretną fakturą dokumentującą tę zaliczkę, istnieje ryzyko powstania wątpliwości, czy podatnik wywiązał się z obowiązku zapłaty w mechanizmie podzielonej płatności, jeżeli taki obowiązek u niego powstał w związku z tą zaliczką. (...) w przypadku płatności zaliczek o tym, czy powstaje obowiązek zapłaty w mechanizmie podzielonej płatności decydują zasady ogólne, a więc wartość brutto faktury oraz przedmiot transakcji (nabycie towarów i usług z załącznika nr 15) (podkreślenie redakcji) (...)".

3. Brak uregulowania należności w MPP - dodatkowe zobowiązanie podatkowe

Jeżeli pomimo istniejącego obowiązku, nabywca nie dokona płatności w systemie podzielonej płatności, naczelnik urzędu skarbowego lub naczelnik urzędu celno-skarbowego ustali dodatkowe zobowiązanie podatkowe, w wysokości odpowiadającej 30% kwoty podatku przypadającej na nabyte towary lub usługi wymienione w załączniku nr 15 do ustawy, wykazane na fakturze, której dotyczy płatność. W stosunku do osób fizycznych, które za ten sam czyn ponoszą odpowiedzialność za wykroczenie skarbowe albo za przestępstwo skarbowe, dodatkowego zobowiązania podatkowego nie ustala się. Jednocześnie istnieje możliwość uniknięcia ww. sankcji, pod warunkiem że dostawca lub usługodawca rozliczy całą kwotę podatku wynikającą z faktury, która została zapłacona z naruszeniem MPP. Powyższe wynika z art. 108a ust. 7 i 8 ustawy o VAT.

4. Skutki dokonania płatności na podstawie otrzymanej faktury pro forma - stanowisko organu podatkowego

Na łamach naszego czasopisma pisaliśmy, że zapłata należności na podstawie faktury pro forma jest w istocie zapłatą zaliczki (dokonywana jest bowiem przed dostawą towaru/usługi). Skoro zatem podatnik dokonuje przelewem zapłaty zaliczki powyżej 15.000 zł na poczet przyszłej dostawy towarów/usług z załącznika nr 15 do ustawy o VAT, to powinien tego dokonać w mechanizmie podzielonej płatności.

Powyższe zostało potwierdzone przez Dyrektora KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 3 lipca 2025 r., nr 0114-KDIP1-1.4012.458.2025.1.MM. Czytamy w niej:

"(...) Przepisy prawa nie przewidują obowiązku umieszczania na »pro formie« zapisu MPP (mechanizm podzielonej płatności). Nie ma jednak przeszkód, aby w przypadkach takich podatnicy wystawiali »pro formy« z adnotacją »mechanizm podzielonej płatności«. Zasady wystawiania »pro formy« nie są bowiem uregulowane przepisami prawa, a w konsekwencji podatnicy mają swobodę w zakresie treści tych dokumentów.

(...) w sytuacji gdy kontrahent (Sprzedający) sporządził »fakturę pro forma«, podatnik ją otrzymujący nie musi, co do zasady, regulować płatności z wykorzystaniem mechanizmu podzielonej płatności. Jednak, gdy kwota będzie przekraczała kwotę 15.000 zł lub jej równowartość wyrażoną w walucie obcej i będzie dotyczyła towarów lub usług wymienionych w załączniku nr 15, to zapłata ta będzie musiała być dokonana w mechanizmie podzielonej płatności. W komunikacie przelewu podatnik powinien wpisać wyraz »zaliczka« zamiast numeru faktury.

Aby udokumentować wpłatę zaliczki nabywca powinien otrzymać fakturę zaliczkową z adnotacją »mechanizm podzielonej płatności« (przed lub po jej wpłacie). Nabywca powinien zadbać o to, aby w przypadku obowiązkowego MPP fakturę zaliczkową można było powiązać z innymi dokumentami dotyczącymi transakcji, aby wykazać, że zastosował ten mechanizm.

(...) W przypadku płatności zaliczek o tym, czy powstaje obowiązek zapłaty w mechanizmie podzielonej płatności decydują zasady ogólne, a więc wartość zamówienia brutto oraz przedmiot transakcji (nabycie towarów lub usług z załącznika nr 15) (...).

Biorąc pod uwagę opis analizowanej sprawy oraz przepisy ustawy o podatku od towarów i usług dotyczące metody podzielonej płatności stwierdzić należy, że w analizowanej sprawie w sytuacji, gdy otrzymają Państwo »fakturę proforma«, która zawiera usługi bądź towary wymienione w załączniku nr 15 do ustawy o VAT, mają Państwo obowiązek zapłaty zaliczki na poczet przyszłej dostawy towarów i usług metodą podzielonej płatności, o której mowa w art. 108a ust. 1 ustawy o VAT. Tym samym, dokonując płatności z wykorzystaniem mechanizmu podzielonej płatności zyskują Państwo ochronę przed sankcjami wynikającymi z Kks oraz z art. 108a ust. 7 ustawy o VAT (podkreślenie redakcji) (...)".