Ulepszenie środka trwałego i dokonana w związku z tym weryfikacja stawki amortyzacyjnej
W ewidencji środków trwałych posiadamy maszynę produkcyjną częściowo zamortyzowaną. Obecnie przeprowadziliśmy prace modernizacyjne, w wyniku których wzrosła wartość użytkowa tej maszyny. Prace uznaliśmy za ulepszenie. Czy w związku z tym powinniśmy zweryfikować stosowaną stawkę amortyzacji?
| Pytająca jednostka przeprowadziła prace modernizacyjne środka trwałego (tu: maszyny produkcyjnej), które uznano za ulepszenie. W związku z ulepszeniem środka trwałego wskazane jest, aby jednostka przeanalizowała czy dotychczas stosowana stawka amortyzacyjna jest odpowiednia, czy też powinna ulec zmniejszeniu bądź zwiększeniu. |
Do ulepszenia środka trwałego dochodzi wtedy, gdy w wyniku przebudowy, rozbudowy, modernizacji lub rekonstrukcji wartość użytkowa środka trwałego po zakończeniu ulepszenia przewyższa posiadaną przy przyjęciu do używania wartość użytkową, mierzoną okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych przy pomocy ulepszonego środka trwałego, kosztami eksploatacji lub innymi miarami (por. art. 31 ust. 1 ustawy o rachunkowości). Podobnie wynika z zapisów Krajowego Standardu Rachunkowości nr 11 "Środki trwałe" (KSR nr 11). W świetle pkt 7.1 tego standardu, w okresie użytkowania środka trwałego ponoszone są nakłady skutkujące ulepszeniem lub warunkujące jego użytkowanie, które jednostka ujmuje jako:
1) zwiększenie wartości początkowej środka trwałego - ulepszenie,
2) koszty okresu bieżącego użytkowania (eksploatacji) - remonty, konserwacje, przeglądy.
Zatem ulepszenie powoduje zwiększenie wartości początkowej środka trwałego. Ustalona w związku z tym nowa wartość początkowa stanowi podstawę do dokonywania dalszych odpisów amortyzacyjnych. Rozpoczęcie amortyzacji od nowo ustalonej wartości początkowej środka trwałego następuje nie wcześniej niż po zakończeniu ulepszenia.
Po dokonaniu ulepszenia środka trwałego jednostka powinna sprawdzić, czy stosowana do tej pory stawka amortyzacyjna jest właściwa, czy powinna ulec zmianie (zwiększeniu bądź zmniejszeniu). Obowiązek systematycznej weryfikacji przyjętych okresów ekonomicznej użyteczności i stawek amortyzacji środków trwałych, nie później niż na koniec każdego okresu sprawozdawczego wynika z treści art. 32 ust. 3 ustawy o rachunkowości oraz z pkt 8.42 KSR nr 11. Przesłankę do weryfikacji okresu i stawki amortyzacji stanowi w szczególności ulepszenie środka trwałego, dokonanie odpisu z tytułu trwałej utraty wartości środka trwałego oraz dołączenie bądź odłączenie części dodatkowych lub peryferyjnych (por. pkt 8.43 KSR nr 11). Zweryfikowane stawki (stopy) amortyzacji stosuje się począwszy od nowego roku obrotowego. W zakres weryfikacji wchodzi także weryfikacja ceny sprzedaży netto istotnej pozostałości środka trwałego przyjętej na dzień ustalenia dotychczas stosowanego odpisu amortyzacyjnego. Wyniki przeprowadzonej weryfikacji mogą uzasadniać podwyższenie lub obniżenie stawki lub stopy amortyzacji. W praktyce nową stopę amortyzacji (tj. stopę po weryfikacji) można ustalić posługując się poniższym wzorem.
| S = (Wn × 100) : (Wp × Es) | gdzie:
|
Warto dodać, że jednostka, decydując o zaliczeniu nakładów do ulepszenia, uwzględnia kryterium istotnej wartości początkowej środka trwałego, ustalone w przyjętych zasadach (polityce) rachunkowości. Jeżeli nakłady poniesione na ulepszenie danego obiektu są w skali roku niższe od istotnej wartości początkowej środka trwałego, wówczas uznaje się je za koszty bieżącej działalności (por. pkt 7.9 KSR nr 11).
|
Przykład Jednostka w ewidencji środków trwałych posiada maszynę produkcyjną. Wartość początkowa maszyny wynosi: 470.000 zł, dotychczasowe umorzenie: 376.000 zł, a wartość nieumorzona: 94.000 zł. Środek trwały jest amortyzowany metodą liniową. Stopa amortyzacji rocznej wynosi 10%. W czerwcu 2025 r. jednostka dokonała ulepszenia maszyny. Nakłady poniesione na ulepszenie wyniosły: 85.000 zł. Od lipca 2025 r. jednostka rozpoczęła naliczanie odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej maszyny, powiększonej o nakłady na ulepszenie, tj.: 470.000 zł + 85.000 zł = 555.000 zł. W związku z ulepszeniem maszyny dokonano weryfikacji okresu i stawki (stopy) amortyzacji. Kierownik jednostki zdecydował, że przewidywany dalszy okres użytkowania środka trwałego wynosi 4 lata. Nową roczną stopę amortyzacji oraz wysokość odpisów amortyzacyjnych od środka trwałego poddanego ulepszeniu jednostka ustaliła w następujący sposób: a) nieumorzona część wartości początkowej środka trwałego: 179.000 zł (tj. wartość nieumorzona plus wartość ulepszenia), b) nowa roczna stopa amortyzacji: S = (179.000 zł × 100) : (555.000 zł × 4) = 8%, c) roczna kwota odpisów amortyzacyjnych: 555.000 zł × 8% = 44.400 zł, d) miesięczna kwota odpisu amortyzacyjnego: 44.400 zł : 12 m-cy = 3.700 zł. Jednostka przyjęła, że od maszyny będzie dokonywać odpisów amortyzacyjnych przez 48 miesięcy (tj. 4 lata), przy czym ostatni odpis amortyzacyjny wyniesie: 179.000 zł - (47 m-cy × 3.700 zł) = 5.100 zł. |
Warto nadmienić, iż w przypadku gdy zaprzestano dokonywania odpisów amortyzacyjnych wobec całkowitego umorzenia środka trwałego, tj. zrównania jego wartości podlegającej amortyzacji z łączną kwotą umorzenia i odpisów z tytułu utraty wartości, a następnie dokonano ulepszenia tego środka trwałego, powodującego wzrost jego wartości podlegającej amortyzacji powyżej zera, wznawia się jego amortyzację. Jeżeli nastąpiło wznowienie odpisów wobec przeprowadzonego ulepszenia, jednostka weryfikuje stopę i stawkę amortyzacji. Wznowienie odpisów amortyzacyjnych następuje w miesiącu udokumentowanego zakończenia ulepszenia środka trwałego lub w miesiącu następnym (por. pkt 8.38-8.40 KSR nr 11).
