Zasady wyodrębniania i rozliczania miejsc powstawania kosztów

Miejsce powstawania kosztów (mpk) jest to wydzielony organizacyjnie lub umownie obszar aktywności przedsiębiorstwa (np. zakład, wydział, gniazdo lub centrum produkcyjne, grupa maszyn lub pojedyncza maszyna, linia produkcyjna, brygada, stanowisko pracy ręcznej), którego koszty stanowią wyodrębniony obiekt kosztów. Z kolei obiekt kosztów to dowolny przedmiot lub podmiot odniesienia lub grupowania lub kalkulacji kosztów, wyodrębniony według określonych przez przedsiębiorstwo kryteriów w dostosowaniu do potrzeb zewnętrznych (sprawozdań finansowych) i wewnętrznych (zarządczych). Obiektem kosztów mogą być w szczególności produkty lub ich grupy, miejsca powstawania kosztów, funkcje (czynności), odbiorcy itp. (por. pkt 3.4-3.5 KSR nr 13).

Na tworzenie miejsc powstawania kosztów (m.in. określenie ich zakresu i zasięgu), jak wskazuje pkt 8.3 KSR nr 13, wpływa rodzaj i typ produkcji, jej struktura, organizacja, wielkość przedsiębiorstwa itp. W ramach wydziałów celowe może być np. wyodrębnienie jako oddzielnych miejsc powstawania kosztów, kosztów pośrednich produkcji:

• grup pracowników (np. brygad),
• grup maszyn o podobnym przeznaczeniu i o zbliżonych kosztach jednostki pracy (np. tokarki, wiertarki, frezarki),
• poszczególnych unikalnych maszyn,
• gniazd produkcyjnych, czyli stanowisk pracy i maszyn, które ustawione obok siebie, realizują zadania w kolejnych etapach produkcji,
• linii lub taśm produkcyjnych, tj. zespołu maszyn zestawionych ze sobą i sterowanych tak, aby funkcjonowały jako zintegrowana całość, lub zespołu stanowisk pracy ręcznej, ustawionych w kolejności operacji składających się na proces technologiczny,
• oddziałów (centrów) produkcyjnych, czyli wyodrębnionych organizacyjnie części prowadzonej produkcji o niższym poziomie złożoności niż wydział produkcyjny.

Jeżeli czynnikiem decydującym o wyodrębnieniu mpk są potrzeby kalkulacji, to porównania wymagają korzyści płynące z takiego rozwiązania, także dla ustalenia cen produktów i kształtowania asortymentu produkcji, z kosztami zapewnienia wiarygodności tych informacji.

Jak wynika z pkt 8.4 KSR nr 13, w wielu przedsiębiorstwach miejscami powstawania kosztów są wyodrębnione wydziały produkcji, charakteryzujące się odmiennością wykonywanych czynności produkcyjnych z uwagi na zaangażowane zasoby, stosowaną technologię, itp. Standard przedstawia, w których przypadkach istnieje potrzeba wyodrębniania miejsc powstawania kosztów odpowiadających poszczególnym maszynom lub ich zespołom albo stanowiskom pracy, co prezentujemy w poniższej tabeli.

Jeżeli przedsiębiorstwo wyodrębnia, jako miejsca powstawania kosztów, koszty komórek ogólnoprodukcyjnych i produkcji pomocniczej, to przed przypisaniem kosztów pośrednich produkcji poszczególnym produktom, konieczne jest rozliczenie:

• kosztów komórek ogólnoprodukcyjnych za pomocą kluczy rozliczeniowych między koszty ogólnego zarządu, koszty sprzedaży, wydziały pomocnicze i mpk produkcji podstawowej,
• kosztów wydziałów pomocniczych, w proporcji do ich świadczeń, między koszty ogólnego zarządu, koszty sprzedaży, mpk produkcji podstawowej i ewentualnie produkty gotowe wytworzone przez te wydziały.

Jeżeli w ramach wydziałów podstawowych wyodrębnia się wchodzące w ich skład mniejsze mpk (np. grupy maszyn, gniazda produkcyjne, pojedyncze maszyny, stanowiska pracy ręcznej), to rozliczenia za pomocą stosownych kluczy wymagają koszty wspólne wydziałów, jak np. utrzymania powierzchni, transportu wewnętrznego kierownictwa. W rezultacie tych czynności ogół kosztów pośrednich przedsiębiorstwa zostaje podzielony na koszty pośrednie produkcji wchodzące w skład kosztu wytworzenia przypisywane produktom oraz koszty ogólnego zarządu i koszty sprzedaży (por. pkt 8.5 KSR nr 13).