Zakup nieruchomości a prawo do odliczenia VAT przy sprzedaży mieszanej i podatek od nieruchomości

Przedsiębiorstwo (spółka z o.o.) prowadzi sprzedaż mieszaną, tj. zwolnioną z VAT i opodatkowaną 23% stawką VAT. Spółka korzysta do rozliczenia podatku VAT naliczonego z art. 90 ustawy o VAT. Spółka zakupiła na potrzeby prowadzonej działalności nieruchomość. Zakup był opodatkowany 23% stawką VAT. Nieruchomość ta będzie wykorzystywana tylko w działalności opodatkowanej podatkiem VAT, tzn. najem nieruchomości na cele niemieszkalne (będzie to 23% stawka VAT). Nabycie nieruchomości zostało potwierdzone fakturą oraz umową sprzedaży sporządzoną w formie aktu notarialnego.

1) Czy w tej sytuacji spółka z o.o. będzie miało prawo do pełnego odliczenia VAT, który został naliczony przy zakupie nieruchomości?

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT (Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.). Jak wynika z tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi VAT przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (z zastrzeżeniami wskazanymi w tym przepisie).

Natomiast art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT przewiduje, że kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

• nabycia towarów i usług,
• dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Zatem prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Oznacza to, że przedstawiona powyżej zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Dodatkowo, jak określa art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa powyżej, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Proporcję tę ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo. W związku z tym, w przypadku gdy podatnik dokonuje zarówno sprzedaży zwolnionej z VAT, jak i opodatkowanej, musi rozdzielić dokonane wydatki dotyczące sprzedaży zwolnionej oraz te dotyczące sprzedaży opodatkowanej. Podatnik wtedy:

• ma prawo do VAT naliczonego od wydatków związanych z działalnością opodatkowaną,
• nie ma prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od zakupów związanych z działalnością zwolnioną,
• ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych ze sprzedażą mieszaną (czyli sprzedażą zwolnioną i opodatkowaną) w oparciu o wyliczony wskaźniki proporcji.

Z pytania wynika, że spółka prowadzi sprzedaż mieszaną, tj. zwolnioną i opodatkowaną, zatem korzysta do rozliczenia VAT z uregulowań art. 90 ustawy o VAT. Spółka zakupiła nieruchomość, której zakup był opodatkowany 23% stawką VAT. Nieruchomość ta będzie wykorzystywana tylko w działalności opodatkowanej podatkiem VAT. W związku z tym wątpliwości spółki dotyczą prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia nieruchomości.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT należy przyjąć, że niezbędnym warunkiem odliczenia VAT jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy zakupami (wydatkami) a konkretną transakcją opodatkowaną. W omawianej sprawie z uwagi na fakt, że spółka jest czynnym podatnikiem VAT, a zakupiona nieruchomość będzie wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT (23%), będzie jej przysługiwać pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy zakupie nieruchomości, pod warunkiem niezaistnienia negatywnych przesłanek zawartych w art. 88 ustawy o VAT. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, czyli nie uprawniają nabywcy do odliczenia podatku naliczonego. Dotyczy to m.in. faktur, faktur korygujących, dokumentów celnych oraz duplikatów faktur:

• wystawionych przez podmiot nieistniejący,
• dokumentujących transakcje niepodlegające opodatkowaniu albo zwolnione od podatku,
• stwierdzających czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności,
• podających kwoty niezgodne z rzeczywistością - w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
• potwierdzających czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i art. 83 Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.) - w części dotyczącej tych czynności,
• wystawionych przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami, jeśli nie zostały zaakceptowane przez sprzedawcę,
• w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze - w części dotyczącej tych czynności.

2) Kiedy powinniśmy zgłosić nabytą nieruchomość do opodatkowania podatkiem od nieruchomości?

Co do zasady, obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstały okoliczności uzasadniające powstanie tego obowiązku. Natomiast jeżeli okolicznością, od której jest uzależniony obowiązek podatkowy, jest istnienie budowli albo budynku lub ich części, obowiązek podatkowy powstaje z dniem 1 stycznia roku następującego po roku, w którym budowa została zakończona albo w którym rozpoczęto użytkowanie budowli albo budynku lub ich części przed ich ostatecznym wykończeniem. Zaś w sytuacji, gdy w trakcie roku podatkowego zaistniało zdarzenie mające wpływ na wysokość opodatkowania w tym roku, a w szczególności zmiana sposobu wykorzystywania przedmiotu opodatkowania lub jego części, podatek ulega obniżeniu lub podwyższeniu, poczynając od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło to zdarzenie. Tak wynika z art. 6 ust. 1-3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 70 ze zm.).

W opisywanym przypadku podatnikiem jest spółka z o.o., która jako osoba prawna zobowiązana będzie zgłosić przedmiotową nieruchomość do opodatkowania podatkiem od nieruchomości poprzez złożenie deklaracji na podatek od nieruchomości. Powinna tego dokonać w terminie 14 dni od dnia zaistnienia okoliczności uzasadniających powstanie tego obowiązku - w tym przypadku od dnia zakupu. W tym celu należy złożyć do organu podatkowego właściwego ze względu na miejsce położenia nieruchomości deklarację na podatek od nieruchomości o symbolu DN-1 oraz załącznik ZDN-1 - dane o przedmiotach opodatkowania podlegających opodatkowaniu. W załączniku należy podać informacje dotyczące budynku zgłaszanego do opodatkowania, w tym jego położenie, nr księgi wieczystej, nr obrębu, nr działki, powierzchnię, stawkę własności i formę władania.

Deklarację DN-1 można złożyć:

• osobiście, we właściwym organie podatkowym,
• wysyłając dokumenty pocztą (za datę złożenia uznaje się datę nadania na poczcie),
• elektronicznie: dokumenty należy podpisać profilem zaufanym lub elektronicznym podpisem kwalifikowanym i wysłać na skrzynkę podawczą właściwego urzędu na platformie usług administracji publicznej (ePUAP).

3) Kto powinien opłacać podatek od nieruchomości w sytuacji, gdy nieruchomość zostanie wynajęta innej firmie?

Zgodnie z przepisami art. 3 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych do regulowania zobowiązania w zakresie podatku od nieruchomości zobowiązane są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, które są:

a) właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych,

b) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych,

c) użytkownikami wieczystymi gruntów,

d) posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie:

• wynika z umowy zawartej z właścicielem, Krajowym Ośrodkiem Wsparcia Rolnictwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości,
• jest bez tytułu prawnego.

Jeśli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to jest odrębnym przedmiotem opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach.

W sytuacji kiedy nieruchomość jest wynajmowana innemu podmiotowi, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości nadal obciąża właściciela tej nieruchomości. Wyjątek od tej zasady dotyczy posiadaczy nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, gdy posiadanie to oparte jest na umowie zawartej z właścicielem, ma miejsce na podstawie innego tytułu prawnego lub nawet ma miejsce bez posiadania takiego tytułu. Co istotne, nie dotyczy to przypadku posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości - chodzi tu m.in. o najem mieszkań komunalnych.

W rozpatrywanej sprawie przeniesienie zobowiązania podatkowego na najemcę jest niemożliwe. Zawarcie w umowie najmu zapisu o przeniesieniu zobowiązania podatkowego w świetle prawa podatkowego jest bezskuteczne, tzn. nie zwalnia właściciela nieruchomości z obowiązku rozliczenia podatku od nieruchomości. Możliwe byłoby np. aby spółka oszacowała wartość zobowiązania podatkowego i wkalkulowała je w opłatę za najem. Dopuszczalne jest też dokonanie wewnętrznych uzgodnień z najemcą w zakresie obciążenia go kosztami związanymi z zapłatą podatku. Wówczas w umowie można zawrzeć zapis stanowiący o tym, że najemca będzie musiał przekazać wynajmującemu kwotę niezbędną na pokrycie zobowiązania podatkowego. Jednak takie porozumienie wewnętrzne (cywilne) nie wywołuje skutków podatkowych, czyli pomimo takiego zapisu organ podatkowy nadal będzie dochodził zapłaty podatku od wynajmującego jako właściciela nieruchomości.