Korzystanie z samochodu za wynagrodzeniem

Koszty wspólników

Zawarcie odpłatnej umowy, której istotą jest używanie przez spółkę cywilną samochodu będącego własnością jej wspólnika, prowadzi do sytuacji, gdy spółka ponosi z tego tytułu koszty. Wykorzystywanie samochodu przez spółkę do celów związanych z prowadzoną przez nią działalnością daje podstawę do rozliczenia wspomnianych kosztów jako kosztów uzyskania przychodów. W przypadku odpłatnego używania samochodu osobowego należy mieć na uwadze art. 23 ust. 1 pkt 47a updof. Wynika z niego, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów dotyczących samochodu osobowego opłat wynikających z umowy leasingu, umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, z wyjątkiem opłat z tytułu składek na ubezpieczenie samochodu osobowego, w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej kwota:

• 150.000 zł - jeśli emisja CO₂ silnika spalinowego samochodu osobowego, określona na podstawie danych zawartych w centralnej ewidencji pojazdów, o której mowa w art. 80a ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym, wynosi mniej niż 50 g na kilometr, albo
• 100.000 zł - jeśli emisja CO₂ silnika spalinowego samochodu osobowego, określona na podstawie danych zawartych w centralnej ewidencji pojazdów, o której mowa w art. 80a ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym, jest równa lub wyższa niż 50 g na kilometr,

pozostaje do wartości samochodu osobowego będącego przedmiotem tej umowy.

Co do zasady, opłaty wynikające z umowy o odpłatne używanie przez spółkę cywilną samochodu należącego do wspólnika, mogą być uwzględniane przy ustalaniu dochodu z tytułu udziału w prawie do zysku spółki cywilnej przez jej wspólników zgodnie z zasadą proporcjonalności (art. 8 ust. 1 i 2 updof). W myśl obowiązującej wykładni możliwość uwzględnienia omawianych kosztów w rachunku podatkowym dotyczy wspólników spółki cywilnej z wyłączeniem tego wspólnika, który oddaje samochód spółce do odpłatnego używania, a tym samym występuje po obu stronach czynności prawnej. Organy podatkowe i sądy administracyjne uznają, że w takich okolicznościach wspólnik spełnia świadczenie "dla samego siebie". Wartość takiego świadczenia, w części przypadającej na tego wspólnika (tj. stosownie do jego prawa do udziału w zysku spółki cywilnej), nie stanowi u niego kosztu uzyskania przychodów. Taki pogląd wyraził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej m.in. w interpretacjach indywidualnych z 10 listopada 2020 r., nr 0113-KDIPT2-1.4011.677.2020.2.MD i z 17 grudnia 2019 r., nr 0113-KDIPT2-1.4011.491.2019.2.ISL.

Istotę tego podejścia wyjaśnił NSA w wyroku z 2 grudnia 2016 r., sygn. akt II FSK 2628/16. Stwierdził w nim, że: "(...) warunkiem uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu jest między innymi rzeczywisty jego charakter, prowadzący do rzeczywistego obciążenia majątku podatnika świadczeniem na rzecz odrębnego od niego podmiotu. Skoro w sensie prawnopodatkowym (na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych), spółka cywilna nie jest odrębnym od wspólnika podatnikiem i w tym kontekście nie uzyskuje przychodu, nie ponosi kosztów, dokonanie przez spółkę wydatku na wynajęcie lokalu użytkowego od jednego ze wspólników tej spółki, nie rodzi prawa do uznania, w części wynikającej z dyspozycji art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f, takiego wydatku za koszt uzyskania przychodu wspólnika".

Wymaga wskazania, że przywołane interpretacje i wyrok NSA odnoszą się do transakcji zawieranych przez wspólników spółek osobowych w ramach prowadzonej przez nich jednoosobowej działalności gospodarczej na rzecz spółki, jednak - w naszej ocenie - pozostają również aktualne, gdy przedmiotem świadczenia na rzecz spółki cywilnej jest oddanie jej do używania prywatnego samochodu przez wspólnika.

Uzupełniająco dodajmy, że w zakresie kwalifikowania i rozliczania ponoszonych przez spółkę cywilną kosztów używania i ubezpieczenia samochodu osobowego wykorzystywanego na potrzeby działalności w oparciu o odpłatną umowę, aktualne pozostają wyjaśnienia zawarte w pkt 2.2 niniejszego artykułu.

Przychód wspólnika ze świadczenia na rzecz spółki

Zawarta przez wspólnika umowa o używanie samochodu przez spółkę cywilną za wynagrodzeniem, jest u tego wspólnika źródłem przychodu podatkowego. W sytuacji gdy przedmiotem umowy jest samochód należący do jego prywatnego majątku, osiągane z tego tytułu przychody należy kwalifikować do źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 updof, czyli z tzw. prywatnego najmu. Przy czym uiszczana przez spółkę należność, w części przypadającej na udział tego wspólnika w prawie do zysku spółki, dotyczy świadczenia wspólnika na rzecz samego siebie. Tak więc nie stanowi u niego przysporzenia majątkowego. Stanowisko takie znajduje potwierdzenie (co prawda w odniesieniu do wspólnika świadczącego usługę na rzecz spółki w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej) w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 17 lipca 2023 r., nr 0112-KDIL2-2.4011.436.2023.2.MM. Czytamy w niej: "W odniesieniu do kwestii powstania przychodu podatkowego w związku ze świadczeniem na rzecz Spółki usług odpłatnego najmu w ramach Pana odrębnej działalności gospodarczej stwierdzam, że skoro wydatki w części przypadającej na Pana (wspólnika Spółki) nie stanowią dla Pana kosztów uzyskania przychodów, to analogicznie (...) świadczenie »samemu sobie« w tej części nie może skutkować powstaniem przychodu podatkowego".

Jako przychód z umowy o odpłatne używanie samochodu przez spółkę cywilną, wspólnik powinien wykazać kwotę otrzymaną od spółki, w części przypadającej na pozostałych wspólników.