Ceny transferowe - pożyczka udzielona przez podmioty powiązane

Spółka z o.o. zawarła umowy pożyczek ze swoimi wspólnikami (bracia i szwagier). Na podstawie tych umów wspólnicy w latach 2023 i 2024 udzielili pożyczek oprocentowanych na finansowanie działalności gospodarczej spółki. Każdy ze wspólników w 2023 r. udzielił spółce pożyczki w kwocie 3.970.000 zł, a w 2024 r. w kwocie 1.600.000 zł. W 2024 r. spółka zwróciła każdemu ze wspólników po 320.000 zł z pożyczki zaciągniętej w 2023 r. Czy w takiej sytuacji powstał obowiązek złożenia informacji TPR-C? Jeżeli tak, to kto powinien złożyć tę informację - spółka, czy jej wspólnicy? Czy w informacji TPR-C należy podać wartość pożyczek ogółem, czy należy złożyć osobne informacje dla pożyczek od każdego wspólnika? Kto musi podpisać tę informację?

Jeżeli wartość kapitału udostępnionego spółce z o.o. z tytułu pożyczek udzielonych przez podmioty powiązane i pozostającego do spłaty w 2023 r. i w 2024 r. przekraczała próg 10.000.000 zł - to spółka powinna za te lata złożyć informacje o cenach transferowych TPR-C. Wszystkie transakcje o charakterze jednorodnym podlegające raportowaniu, realizowane w trakcie danego roku podatkowego spółka z o.o. powinna wykazać w jednej informacji TPR-C. Informację tę powinien podpisać kierownik jednostki w rozumieniu ustawy o rachunkowości, a jeżeli spółką kieruje zarząd wieloosobowy - wyznaczony członek zarządu. Dopuszczalne jest podpisanie informacji TPR-C przez pełnomocnika będącego adwokatem, radcą prawnym, doradcą podatkowym lub biegłym rewidentem. Osoba podpisująca informację TPR-C musi posiadać pełnomocnictwo UPL-1.

3.1. Obowiązek sporządzenia informacji TPR-C

Z pytania należy wnosić, że spółka z o.o. (pożyczkobiorca) i jej wspólnicy (pożyczkodawcy) są podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Stosownie do art. 11t ust. 1 updop, informację o cenach transferowych TPR-C składają podmioty powiązane, które obowiązane są do sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych - w zakresie transakcji objętych tym obowiązkiem lub realizują transakcje kontrolowane zwolnione z obowiązku sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych na podstawie art. 11n pkt 1-2 lub 10-12 updop.

Informację TPR-C składa się wyłącznie za pomocą środków komunikacji elektronicznej naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu dla podatnika (tu: spółki z o.o.) w terminie do końca jedenastego miesiąca po zakończeniu roku podatkowego.

Przypominamy, że obowiązek sporządzenia przez podmiot powiązany lokalnej dokumentacji cen transferowych może powstać, jeżeli wartość transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym (pomniejszona o VAT), przekracza w roku podatkowym progi dokumentacyjne wskazane w art. 11k ust. 2 updop. Pojęcie "transakcja kontrolowana" oznacza zaś identyfikowane na podstawie rzeczywistych zachowań stron działania o charakterze gospodarczym, których warunki zostały ustalone lub narzucone w wyniku powiązań (art. 11a ust. 1 pkt 6 updop).

W sytuacji przedstawionej w pytaniu należy zauważyć, że:

• pożyczki zalicza się do transakcji finansowych, dla których próg dokumentacyjny wynosi 10.000.000 zł (art. 11k ust. 2 pkt 2 updop), przy czym wartość transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym ustala się bez względu na liczbę dokumentów księgowych, a także dokonanych lub otrzymanych płatności oraz bez względu na liczbę podmiotów powiązanych, z którymi jest zawierana określona transakcja (art. 11k ust. 4 updop),
• przy ocenie, czy dana transakcja kontrolowana ma charakter jednorodny, należy uwzględniać m.in. jej jednolitość w ujęciu ekonomicznym (art. 11k ust. 5 updop); w interpretacji ogólnej z 9 grudnia 2021 r., nr DCT2.8203.2.2021 Minister Finansów stwierdził, że: "(...) jednorodny charakter transakcji powinien być rozumiany jako podobieństwo przedmiotu transakcji oraz innych głównych cech transakcji, istotnych z punktu widzenia cen transferowych (...)", 
• wartość transakcji kontrolowanej odpowiada wartości kapitału pożyczki, którą ustala się na podstawie umowy lub innych dokumentów, a gdy nie jest to możliwe - na podstawie otrzymanych lub przekazanych płatności (art. 11l ust. 1 pkt 1 i ust. 2 updop).

Zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym przez organy podatkowe pod pojęciem wartości kapitału pożyczki, o którym mowa w art. 11l ust. 1 pkt 1 updop należy rozumieć najwyższą wartość udostępnionego kapitału, pozostającego do spłaty w roku podatkowym, za który jest sporządzana dokumentacja, wynikającą z umowy lub innych dokumentów. W przypadku umów wieloletnich podmiot powiązany musi ustalić, czy wartość kapitału danej pożyczki przekracza próg dokumentacyjny 10.000.000 zł w pierwszym i kolejnych latach podatkowych. Taki pogląd wyraził m.in. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacjach indywidualnych z 11 czerwca 2024 r., nr 0111-KDIB1-2.4010.208.2024.1.AW i z 18 października 2023 r., nr 0111-KDIB1-1.4010.487.2023.2.SH oraz Sekretarz Stanu w Ministerstwie Finansów w odpowiedzi z 16 lutego 2022 r., nr DCT2.054.2.2021 na interpelację poselską nr 29105, Sejm IX kadencji. Wyjaśniono w niej również, że dla transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym, obejmującej kilka pożyczek należy uwzględniać wartości kapitałów pożyczek zawartych w danym roku podatkowym, jak i w latach poprzednich. Tak też wynika z publikacji Ministerstwa Finansów pt. "TPR Informacja o cenach transferowych - pytania i odpowiedzi, wydanie szóste, październik 2025, MF" (www.podatki.gov.pl). W odpowiedzi na pytanie nr 138 czytamy, że: "Zarówno lokalna dokumentacja cen transferowych, jak i Informacja TPR powinny wykazywać aktualne dane za okres, za jaki są sporządzane. Dla umów pożyczek lub kredytu trwających przez okres dłuższy niż rok, transakcja powinna być wykazywana w Informacji TPR w każdym roku, w którym jej wartość przekracza wysokość Progu dokumentacyjnego.

Wartością transakcji dla takich umów jest wartość kapitału, którą należy rozumieć jako łączną wartość kapitału pozostającego do dyspozycji dłużnika w okresie, za który składana jest Informacja TPR. Dla określenia wartości tego typu transakcji pożyczki lub kredytu należy ustalić najwyższą wartość kapitału, pozostającego do spłaty, w oparciu o zapisy umowne (np. harmonogram spłat) lub inne dokumenty (rachunki bankowe, noty księgowe, salda kont). Aktualizacji Wartości transakcji w przypadku pożyczek lub kredytów należy dokonywać za każdy okres składania Informacji TPR".

3.2. Przekroczenie progu dokumentacyjnego

Zakładamy, że transakcje kontrolowane pożyczek, o których mowa w pytaniu mają charakter jednorodny. Jeżeli zatem wartość kapitału udostępnionego spółce z o.o. z tytułu pożyczek udzielonych przez podmioty powiązane i pozostającego do spłaty w 2023 r. i w 2024 r. przekraczała próg 10.000.000 zł - to w takiej sytuacji na spółce z o.o., co do zasady, ciążył obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych za 2023 r. i 2024 r. Obowiązek dokumentacyjny nie ma zastosowania do transakcji kontrolowanych zawieranych wyłącznie przez krajowe podmioty powiązane (mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Polski) w roku podatkowym, w którym każdy z tych podmiotów powiązanych spełniał łącznie przesłanki określone w art. 11n pkt 1 updop oraz art. 23z pkt 1 updof. Niemniej jednak, nawet jeżeli w rozpatrywanym stanie faktycznym transakcja kontrolowana korzysta ze zwolnienia z obowiązku dokumentacyjnego na podstawie art. 11n pkt 1 updop, to spółka z o.o. powinna złożyć informacje TPR-C za 2023 r. i 2024 r. Obowiązek ten wynika z art. 11t ust. 1 pkt 2 updop. Zakres wymaganych do przekazania danych jest w tym przypadku ograniczony (art. 11t ust. 4 updop).

Wymaga podkreślenia, że spółka z o.o. powinna w jednej informacji TPR-C za dany rok podatkowy wykazać wszystkie transakcje o charakterze jednorodnym podlegające raportowaniu, realizowane w trakcie tego roku. Nie należy składać odrębnych informacji TPR dla poszczególnych transakcji.

Szczegółowy zakres informacji TPR-C wraz z objaśnieniami co do sposobu jej sporządzenia określił Minister Finansów w rozporządzeniu z dnia 29 sierpnia 2022 r. w sprawie informacji o cenach transferowych w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (Dz. U. z 2025 r. poz. 459 ze zm.).

3.3. Podpisanie informacji TPR-C

Informację TPR-C można podpisać tylko kwalifikowanym podpisem elektronicznym. Informacja TPR-C, którą składa spółka z o.o. powinna być podpisana przez kierownika jednostki w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 6 ustawy o rachunkowości, a w przypadku gdy spółką kieruje zarząd wieloosobowy - przez wyznaczonego członka zarządu (art. 11t ust. 5 pkt 3 updop). Wyznaczenie członka zarządu do podpisywania informacji TPR-C nie zwalnia pozostałych osób wchodzących w skład zarządu z odpowiedzialności za niezłożenie tej informacji (art. 11t ust. 5a updop). Dopuszczalne jest podpisanie informacji TPR-C przez pełnomocnika będącego adwokatem, radcą prawnym, doradcą podatkowym lub biegłym rewidentem. Osoba podpisująca informację TPR-C musi posiadać pełnomocnictwo do podpisywania deklaracji składanej za pomocą środków komunikacji elektronicznej (UPL-1).