Obowiązek i termin wystawienia faktury na rzecz innego podatnika

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 i 4 ustawy o VAT podatnik obowiązany jest wystawić fakturę dokumentującą zarówno dokonaną dostawę towaru i świadczenie usług (dokonywane na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem), jak i otrzymanie całości lub części zapłaty przed dokonaniem tych czynności.

Przykładowo Dyrektor KIS w ww. interpretacji indywidualnej z dnia 10 czerwca 2024 r., wyjaśnił, że:

"(...) w przypadku, gdy opłata rezerwacyjna w momencie zawarcia umowy przenoszącej własność nieruchomości zostanie zaliczona na poczet ceny sprzedaży tej nieruchomości, to z tą chwilą opłata rezerwacyjna przekształci się w zaliczkę (cenę) nieruchomości. Obowiązek podatkowy powstanie w dacie zaliczenia opłaty rezerwacyjnej na poczet ceny nabycia nieruchomości, zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy o VAT. Zatem będą Państwo zobowiązani wystawić fakturę dokumentującą otrzymanie przez Państwa części zapłaty, na podstawie art. 106b ust. 1 pkt 4 ustawy (...)".

Jednocześnie podatnik - co do zasady - zobowiązany jest do wystawienia faktury nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy, wykonano usługę albo otrzymano całość lub część zapłaty przed dokonaniem danej czynności, lecz nie wcześniej niż 60. dnia przed dokonaniem tej dostawy, wykonaniem usługi lub otrzymaniem zapłaty (zaliczki).

Co ważne, jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia, mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że dokument ten zawiera błędy, podatnik wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Faktura korygująca wystawiana jest bowiem w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu.

W tym miejscu warto mieć na uwadze interpretację indywidualną Dyrektora KIS z dnia 20 grudnia 2023 r., nr 0113-KDIPT1-3.4012.560.2023.2.AG. Zdaniem organu podatkowego, jeżeli faktura została wystawiona przez spółkę wcześniej niż 60 dni przed dokonaniem dostawy lokalu/budynku lub otrzymaniem całości lub części zapłaty i została wprowadzona do obrotu prawnego przez przekazanie jej nabywcy lokalu, wówczas należy ją uznać jako wystawioną niezgodnie z ww. art. 106i ust. 7 ustawy o VAT. W takiej sytuacji, skoro nie doszło do otrzymania zaliczki, to faktura zaliczkowa stawała się fakturą wystawioną przedwcześnie - dokumentowała zdarzenie, do którego nie doszło. Zatem faktura ta nie mogła pozostać w obrocie gospodarczym. Ostatecznie organ podatkowy uznał, że spółka powinna skorygować przedwcześnie wystawione faktury zaliczkowe, poprzez wystawienie faktur korygujących "do zera" (w zakresie podstawy opodatkowania i kwoty podatku). W przypadku braku korekty spółka zobowiązana jest do zapłaty wykazanego w nich podatku VAT w trybie art. 108 ustawy o VAT.

Należy podkreślić, że z powyższym stanowiskiem nie zgodził się WSA w Krakowie. W nieprawomocnym wyroku z dnia 29 kwietnia 2024 r., sygn. akt I SA/Kr 225/24 czytamy m.in.: "(...) W ocenie Sądu, strona skarżąca nie będzie zobowiązana do dokonania korekty przedwcześnie wystawionych faktur VAT z tytułu częściowych wpłat dokonywanych przez nabywcę na zamknięty rachunek powierniczy, w zakresie podstawy opodatkowania i kwoty podatku. Korekta przedwcześnie wystawionych faktur na podstawie art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT powinna zostać dokonana wyłącznie w zakresie stwierdzonego błędu, tj. w zakresie błędnie określonej daty powstania obowiązku podatkowego (...)".

Warto również dodać, że w świetle wyroków NSA, jeżeli faktura dokumentuje rzeczywiste zdarzenie gospodarcze, które podlega opodatkowaniu, to sam fakt wystawienia przedwcześnie faktury nie rodzi obowiązku zapłaty podatku na podstawie art. 108 ustawy o VAT. Taka faktura powinna zostać zaewidencjonowana i rozliczona na zasadach ogólnych, tj. z chwilą powstania obowiązku podatkowego. Przykładem jest wyrok NSA z dnia 21 czerwca 2023 r., sygn. akt I FSK 686/19. W jego ocenie:

"(...) Wystawienie przedwczesnej faktury pozostaje bez wpływu na moment powstania obowiązku podatkowego na gruncie VAT. Obowiązek podatkowy powstaje bowiem, zgodnie z art. 19a ustawy o VAT, z chwilą dokonania dostawy towarów (fizycznego wydania i podpisania protokołu odbioru przedmiotu umowy, potwierdzającego tę czynność) lub z chwilą zapłaty (jeśli zapłata nastąpiła przed wydaniem przedmiotu umowy), nie zaś z chwilą wystawienia faktury. (...) Nie można także się zgodzić (...) że w stanie faktycznym wskazanym we wniosku zajdzie potrzeba skorygowania faktury. Po pierwsze nie występuje żadna z okoliczności faktycznych wymienionych w art. 106j ustawy o VAT rodząca potrzebę skorygowania takiej faktury, w szczególności nie doszło do pomyłki w treści faktury (w zakresie daty dokonania dostawy). Po drugie, przedmiotowa faktura będzie dokumentować rzeczywiste zdarzenie gospodarcze, które co do zasady podlega opodatkowaniu, a przedwczesne wystawienie faktury pozostaje bez wpływu na moment powstania obowiązku podatkowego (...)".