Księgowe rozliczenie odchyleń od cen ewidencyjnych towarów w związku z ich rozchodem z tytułu sprzedaży

Wycenę rozchodu towarów prowadzi się w takich samych cenach co wycenę ich przychodu. Oznacza to, że jeśli jednostka przyjmuje do magazynu towary po stałych cenach ewidencyjnych, to ich rozchodowanie z magazynu odbywa się również według stałych cen ewidencyjnych.

W celu doprowadzenia wartości rozchodu oraz pozostałego zapasu towarów do rzeczywistych cen zakupu (nabycia) należy rozliczyć odchylenia od cen ewidencyjnych, przypadające na rozchód towarów oraz ich zapas.

O odchylenia przypadające na sprzedane towary należy skorygować konto 73-1 "Wartość sprzedanych towarów w cenach zakupu (nabycia)", co - w zależności od rodzaju powstałych odchyleń - może zostać ujęte w księgach, zapisem po stronie Wn/Ma konta 73-1, w korespondencji odpowiednio ze stroną Ma/Wn konta 34-2. Odchylenia od cen ewidencyjnych jednostka powinna rozliczać co najmniej na koniec okresu sprawozdawczego, czyli miesiąca, kwartału, lub roku. Można je rozliczać na dwa sposoby:

• na bieżąco w miarę rozchodu rzeczowych aktywów obrotowych (w takim przypadku wielkość odchyleń dotyczącą każdego rozchodu potwierdza się dowodem dokumentującym wydanie z magazynu) lub
• po zakończeniu okresu sprawozdawczego za pomocą wskaźnika odchyleń przeciętnych (Wop); wskaźnik ten oblicza się według następującego wzoru:

Na podstawie obliczonego wskaźnika odchyleń przeciętnych rozlicza się odchylenia przypadające na rozchodowane towary i na zapas pozostający w magazynie na koniec okresu sprawozdawczego. Odchylenia oblicza się według następujących wzorów:

Os = (S × Wop) : 100 - odchylenia z tytułu sprzedaży,

ORw = (Rw × Wop) : 100 - odchylenia z tytułu innego rozchodu,

ORk = (Rk × Wop) : 100 lub ORk = (O - Os) - odchylenia przypadające na zapas.

Wybraną metodę oraz częstotliwość rozliczania odchyleń od cen ewidencyjnych należy opisać w przyjętych zasadach (polityce) rachunkowości.

Przykład

Rozliczenie odchyleń od cen ewidencyjnych towarów ujmowanych na poziomie cen sprzedaży netto

I. Założenia:

1. Spółka z o.o. zajmująca się handlem hurtowym prowadzi ewidencję towarów w stałych cenach ewidencyjnych i stosuje marżę handlową w wysokości: 20%.
2. Zgodnie z polityką rachunkowości spółki, do wyceny towarów stosuje się stałe ceny ewidencyjne ustalone na poziomie cen sprzedaży netto, odchylenia od tych cen ujmuje się na koncie 34-2 "Odchylenia od cen ewidencyjnych towarów" i rozlicza się je na koniec każdego miesiąca, za pomocą wskaźnika odchyleń przeciętnych.
3. W dniu 1 lipca 2026 r. spółka kupiła towary w cenie zakupu: 123.000 zł (w tym VAT: 23.000 zł). Towary ujęła w ewidencji bilansowej w wartości: 120.000 zł, w tym odchylenia od cen ewidencyjnych z tytułu marży wynosiły: 100.000 zł × 20% = 20.000 zł.
4. W dniu 20 lipca 2026 r. spółka sprzedała towary na kwotę: 110.700 zł (w tym VAT: 20.700 zł).
5. Na początku lipca 2026 r. saldo początkowe konta 33 "Towary" wynosiło: 5.000 zł, a konta 34-2 "Odchylenia od cen ewidencyjnych towarów" wynosiło: 2.000 zł. Stan zapasu towarów na koniec lipca 2026 r. według cen ewidencyjnych wynosił: 35.000 zł.

II. Rozliczenie odchyleń przypadających na sprzedane towary i pozostały zapas:

1. Wskaźnik odchyleń przeciętnych:
   Wop = [(20.000 zł + 2.000 zł) × 100] : (35.000 zł + 90.000 zł) = 17,60.
2. Odchylenia przypadające na towary sprzedane:
   Os = (90.000 zł × 17,60) : 100 = 15.840 zł.
3. Odchylenia przypadające na zapas towarów:
   Ork = (35.000 zł × 17,60) : 100 = 6.160 zł.

III. Dekretacja:

IV. Księgowania:

Uwaga: Zapas towaru według rzeczywistych cen nabycia na 31 lipca 2026 r. wynosi: 35.000 zł (saldo Wn konta 33) - 6.160 zł (saldo Ma konta 34-2) = 28.840 zł.

W przypadku stosowania stałych cen ewidencyjnych na poziomie cen sprzedaży brutto, co zazwyczaj ma miejsce w jednostkach prowadzących sprzedaż detaliczną towarów, rozliczeniu podlegają dwa rodzaje odchyleń, tj. odchylenia od cen ewidencyjnych z tytułu marży oraz odchylenia od cen ewidencyjnych z tytułu VAT należnego. Odchylenia od cen ewidencyjnych towarów z tytułu VAT rozlicza się w momencie sprzedaży towarów, w wysokości VAT należnego zawartego w utargach gotówkowych lub fakturach, zarachowanego na uznanie urzędu skarbowego.

Przykład

Rozliczenie odchyleń w jednostce handlu detalicznego

I. Założenia:

1. Spółka z o.o. zajmująca się handlem detalicznym prowadzi ewidencję towarów w stałych cenach ewidencyjnych i stosuje marżę handlową w wysokości: 30%.
2. Zgodnie z polityką rachunkowości spółki, do wyceny towarów stosuje się stałe ceny ewidencyjne ustalone na poziomie cen sprzedaży brutto, odchylenia od tych cen ujmuje się na dwóch odrębnych kontach analitycznych, tj. 34-2/1-1 "Odchylenia od cen ewidencyjnych towarów z tytułu marży" i 34-2/1-2 "Odchylenia od cen ewidencyjnych towarów z tytułu VAT" i rozlicza się na koniec każdego miesiąca, za pomocą wskaźnika odchyleń przeciętnych.
3. W lipcu 2026 r. spółka kupiła towary na kwotę: 24.600 zł (w tym VAT: 4.600 zł). Towary ujęła w ewidencji bilansowej w wartości: 31.980 zł, w tym odchylenia od cen ewidencyjnych z tytułu marży wynosiły: 20.000 zł × 30% = 6.000 zł, a odchylenia od cen ewidencyjnych z tytułu VAT wynosiły: (20.000 zł + 6.000 zł) × 23% = 5.980 zł.
4. Według raportu z kasy fiskalnej, w lipcu 2026 r. dokonano sprzedaży gotówkowej towarów na kwotę: 18.450 zł (w tym VAT: 3.450 zł).

II. Rozliczenie na koniec miesiąca odchyleń od cen ewidencyjnych:

1. Odchylenia z tytułu marży przypadające na sprzedane towary:
   Wop = (6.000 zł × 100) : 31.980 zł = 18,7617,
   Os = (18.450 zł × 18,7617) : 100 = 3.462 zł, w zaokrągleniu do pełnych złotych.
2. Odchylenia z tytułu VAT przypadające na sprzedane towary rozlicza się w wielkości równej kwocie VAT należnego, zawartego w zainkasowanych utargach, wykazanej w raportach fiskalnych. Kwota VAT według raportu z kasy fiskalnej wyniosła: 3.450 zł.
3. Odchylenia przypadające na zapas towarów:
   Ork marża = 6.000 zł - 3.462 zł = 2.538 zł,
   Ork VAT = 5.980 zł - 3.450 zł = 2.530 zł.

III. Dekretacja:

IV. Księgowania:

Uwaga: Zapas towaru na koniec lipca 2026 r. według rzeczywistych cen nabycia wynosi: 13.530 zł (saldo Wn konta 33) - 2.538 zł (saldo Ma konta 34-2/1-1) - 2.530 zł (saldo Ma konta 34-1/1-2) = 8.462 zł.