Ustalenie właściwego momentu powstania obowiązku podatkowego

Problemy pojawiają się również w ustaleniu właściwego momentu powstania obowiązku podatkowego. Przypomnijmy, iż obowiązek podatkowy w VAT, co do zasady, powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. Z tym, że dla niektórych czynności ustawodawca przewidział szczególny moment powstania obowiązku podatkowego. W przypadku dostawy energii elektrycznej obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, pod warunkiem, że faktura została wystawiona terminowo. Jeśli jednak podatnik wystawi fakturę z opóźnieniem (tj. po upływie terminu płatności), obowiązek podatkowy powstanie z chwilą upływu terminu płatności (art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. a) i ust. 7 ustawy o VAT).

Przykładowo Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 18 sierpnia 2025 r., nr 0113-KDIPT1-2.4012.576.2025.2.PRP wyjaśnił, że:

"(...) Obowiązek podatkowy dla dostawy energii elektrycznej dokonanej przez Państwa jako prosumenta powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. a) oraz art. 19a ust. 7 ustawy z chwilą wystawienia przez Państwa faktury lub z chwilą upływu terminu na jej wystawianie (gdy Państwo nie wystawią faktury lub wystawią ją z opóźnieniem), a w przypadku gdy nie określono takiego terminu - z chwilą upływu terminu płatności.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że w tym przypadku przez »termin płatności« rozumie się termin płatności za dostawę energii wprowadzonej do sieci przez prosumenta.

Przy czym, stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, zobowiązani są Państwo, do udokumentowania fakturą ww. sprzedaży energii elektrycznej na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego w terminie wyznaczonym przepisem art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy, tj. nie później niż z upływem terminu płatności (podkreślenie redakcji) (...)".

Warto również zwrócić uwagę na stanowisko organu podatkowego, które zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 18 grudnia 2024 r., nr 0114-KDIP4-1.4012.514.2024.1.MK. W rozpatrywanej sprawie gmina wystawiając w lipcu 2024 r. zaległe faktury za sprzedaż nadwyżki energii za okres od 2020 r. do pierwszego kwartału 2024 r. z terminem płatności w sierpniu 2024 r. uważała, że obowiązek podatkowy z tytułu ww. sprzedaży nadwyżki prądu powstał w sierpniu 2024 r. Z powyższym nie zgodził się jednak organ podatkowy.

Jak wynika z opisu sprawy sprzedaż energii elektrycznej rozliczana jest kwartalnie (zapisy umowy określają okres rozliczeniowy 3 miesięczny). W ogólnych warunkach umowy uregulowano termin wystawienia faktury, tj. w terminie 7 dni po zakończeniu okresu rozliczeniowego. Natomiast termin płatności jest określony 20 dnia następnego miesiąca po zakończeniu każdego okresu rozliczeniowego, lecz nie wcześniej niż w ciągu 7 dni roboczych od daty otrzymania przez kupującego prawidłowo wystawionego oryginału faktury.

Uwzględniając powyższy stan faktyczny Dyrektor KIS stwierdził, że: "(...) Skoro (...) zapisy umowy oraz OWU regulują kwestie terminów Państwa rozliczeń, to należy przyjąć, że obowiązek podatkowy dla każdego z kwartałów począwszy od pierwszego kwartału 2020 r. do drugiego kwartału 2024 r. powstał każdorazowo - z uwagi na niewystawienie faktur w ustalonym terminie - z upływem terminów na ich wystawienie, zaś fakturę wystawia się nie później niż z upływem terminu płatności zgodnie z art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy, tj. odpowiednio 20 kwietnia 2020 r., 20 lipca 2020 r., 20 października 2020 r. (...)".

Czasami Czytelnicy wskazują, że wystawiają faktury z opóźnieniem, a termin płatności w umowie jest określony w liczbie dni do daty otrzymania faktury przez odbiorcę (zakład energetyczny). Wówczas mają wątpliwości, w którym miesiącu powinni rozliczyć VAT.

W tym miejscu można zwrócić uwagę na interpretację indywidualną Dyrektora KIS z dnia 6 czerwca 2023 r., nr 0113-KDIPT1-3.4012.721.2022.1.MWJ (pomimo, że sprawa dotyczyła ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu najmu). Kwestia bowiem zasad rozliczenia VAT z tytułu transakcji dostawy energii elektrycznej i świadczonych usług najmu jest ustalana na takich samych zasadach. Jak wynika z treści tej interpretacji najem nieruchomości rozliczany jest miesięcznie. W umowie uregulowano termin wystawienia faktury. Natomiast termin płatności jest określony w liczbie dni od daty otrzymania/wystawienia faktury (np. 30 dni od daty otrzymania faktury). W ocenie Wnioskodawcy, gdy faktury zostaną wystawione po umownym terminie ustalonym z kontrahentem, obowiązek podatkowy powstaje każdorazowo w dacie upływu umownego terminu płatności zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 i ust. 7 w zw. z art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy o VAT.

Z powyższym stanowiskiem podatnika nie zgodził się Dyrektor KIS. W jego ocenie: "(...) w stosunku do świadczenia usługi najmu, o której mowa w przypadku D, w sytuacji gdy faktura zostanie wystawiona z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje na zasadach szczególnych, tj. z chwilą wystawienia faktury z tytułu tych świadczeń. Należy przyjąć, że Strony określiły termin płatności (poprzez wskazanie sposobu jego obliczania) w zawartej umowie najmu, ustalając między sobą, że termin ten przypada np. 30 dni od daty otrzymania faktury (...)".

Z drugiej jednak strony przedstawiony model rozliczeń między stronami (w ramach tzw. net-billingu) wskazuje na rodzaj kompensaty wzajemnych zobowiązań i należności z tytułu dostaw energii z przedsiębiorstwem energetycznym. Zdaniem redakcji, można wywnioskować, iż termin płatności upływać będzie w momencie potrącenia przez firmę energetyczną należności z depozytu prosumenckiego z należnością z tytułu zakupu energii elektrycznej przez podatnika. W związku z powyższym, w celu ustalenia prawidłowego obowiązku podatkowego Czytelnicy powinni dokonać szczegółowej analizy stanu faktycznego i zapisów w zawartej umowie z przedsiębiorstwem energetycznym (zwłaszcza czy "termin płatności" określony w umowie z przedsiębiorstwem energetycznym, to termin płatności za dostawę energii wprowadzonej do sieci przez prosumenta). W przypadku wątpliwości można zwrócić się do Dyrektora KIS o wydanie interpretacji indywidualnej.