Zapomoga sfinansowana ze środków obrotowych pracodawcy w podstawie wymiaru składek ZUS i podatku
Spółka nie prowadzi działalności socjalnej. W związku z chorobą nowotworową jednej z pracownic zamierza przyznać jej zapomogę sfinansowaną ze środków obrotowych. Jak przedstawiałoby się rozliczenie składkowo-podatkowe tego świadczenia? Czy spółka wydatki te mogłaby zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów?
Oskładkowanie i opodatkowanie zapomogi z tytułu długotrwałej choroby
Podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne pracowników co do zasady stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy. Na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o pdof, za przychody ze stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń. Są to w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona. Ponadto przychodem są świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.
W świetle powyższego zapomoga wypłacona pracownikowi stanowi u niego przychód ze stosunku pracy, z tym że może ona korzystać ze zwolnienia z oskładkowania i opodatkowania.
Zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 22 rozporządzenia składkowego, w podstawie wymiaru składek ZUS nie uwzględnia się zapomogi losowej w przypadku klęsk żywiołowych, indywidualnych zdarzeń losowych lub długotrwałej choroby. Ponieważ przepis ten nie zawiera postanowień różnicujących wysokość możliwej do wyłączenia z podstawy wymiaru składek ZUS zapomogi w zależności od źródła jej finansowania, przyjmuje się, że w przypadku obciążeń składkowych zapomoga taka korzysta z wyłączenia w całości, niezależnie od jej wysokości. Z kolei na mocy art. 21 ust. 1 pkt 26 ustawy o pdof, wolna od podatku dochodowego jest zapomoga otrzymana w przypadku indywidualnych zdarzeń losowych, klęsk żywiołowych, długotrwałej choroby lub śmierci:
a) z funduszu socjalnego, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych, z funduszy związków zawodowych lub zgodnie z odrębnymi przepisami wydanymi przez właściwego ministra - niezależnie od ich wysokości,
b) z innych źródeł - do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 6.000 zł.
Jeżeli pracodawca nie prowadzi działalności socjalnej, a zapomoga ma być wypłacona ze środków obrotowych spółki, zwolnienie podatkowe obowiązuje do kwoty 6.000 zł w roku podatkowym, natomiast nadwyżka podlega opodatkowaniu.
W okolicznościach przedstawionych w pytaniu w związku z chorobą nowotworową pracownicy spółka zamierza przyznać jej zapomogę sfinansowaną ze środków obrotowych. Nowotwór co do zasady jest uznawany za chorobę długotrwałą. Skoro przepisy składkowe, jak i podatkowe nie definiują pojęcia długotrwałej choroby, w tym zakresie należy odwołać się do językowego znaczenia tego zwrotu. Zakłada ono, że warunki te spełnia choroba wymagająca długotrwałego leczenia w sposób stały lub przez długi okres, mającą długotrwały przebieg. Z medycznego punktu widzenia długotrwałe choroby, to choroby przewlekłe, nieuleczalne lub wrodzone (por. interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25 kwietnia 2025 r., nr 0112-KDIL2-1.4011.239.2025.1.KF).
Przepisy nie przewidują minimalnego okresu trwania choroby, od którego zależałoby zastosowanie zwolnienia z oskładkowania i opodatkowania do zapomogi wypłaconej z tego tytułu.
Pracodawca powinien udokumentować, że zachodzą przesłanki uzasadniające zwolnienie z oskładkowania i opodatkowania przyznanej pracownikowi zapomogi. W interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 15 września 2025 r. (nr 0115-KDIT2.4011.407.2025.1.DT) czytamy, że: "(...) W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych brak jest (...) zapisów określających sposób dokumentowania zdarzeń uprawniających do skorzystania z ww. zwolnienia od podatku (z art. 21 ust. 1 pkt 26 ustawy o pdof - przyp. red.). Skoro (...) ustawa nie wymaga szczególnego udokumentowania tych zdarzeń należy, kierując się przepisem art. 180 ustawy Ordynacja podatkowa, jako dowód dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Zasadność zwolnienia z opodatkowania zapomogi powinna zatem zostać udokumentowana aktualnymi dowodami, w tym potwierdzającymi stan zdrowia osoby, która takowe świadczenie otrzymała. W przypadku długotrwałej choroby fakt jej zaistnienia może być (...) udokumentowany np. zaświadczeniem wystawionym przez lekarza specjalistę lub orzeczeniem o niepełnosprawności. (...)".
Zaliczenie zapomogi z tytułu długotrwałej choroby do kosztów uzyskania przychodów
Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 45 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2026 r. poz. 554 z późn. zm.), dalej ustawy o pdop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków pracodawcy na działalność socjalną, o której mowa w przepisach o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (z pewnymi wyjątkami).
Organy podatkowe przyjmują, że art. 16 ust. 1 pkt 45 ustawy o pdop dotyczy wszystkich pracodawców, a nie tylko tych, którzy utworzyli zakładowy fundusz świadczeń socjalnych. Wniosek ten potwierdza pismo Izby Skarbowej w Katowicach z 23 listopada 2010 r. (nr IBPBI/2/423-1537/10/AK), w którym uznano, że zapomogi powodziowe, choć wypłacone ze środków obrotowych, a nie z ZFŚS, noszą znamiona działalności o charakterze socjalnym, więc nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodu. U podstaw tego poglądu leżało założenie, że do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć tzw. koszty pracownicze, przede wszystkim płacowe. W ramach tych wydatków nie mieszczą się wydatki na cele socjalno-bytowe ponoszone przez pracodawców na rzecz pracowników i ich rodzin, gdyż nie mają one bezpośredniego związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie nie ma bezpośredniego wpływu na wielkość osiągniętego przychodu.
Inny pogląd zaprezentowano w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 15 grudnia 2025 r. (nr 0111-KDIB1-1.4010.551.2025.2.BS). Na jej łamach uznano, że wszystkie wydatki niewymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o pdop mogą stanowić koszt uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu lub zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Za wydatek celowy, czyli racjonalnie przyczyniający się do osiągnięcia przychodu, jego zachowania lub zabezpieczenia Dyrektor KIS uznał zapomogę na rehabilitację dla kluczowego pracownika firmy. Jeśli pracownik ten był bardzo wydajny i skuteczny w działaniach sprzedażowych, przysparzając firmie dużych dochodów, zapomoga mająca na celu skrócenie okresu jego niezdolności do pracy po wypadku spełnia warunki wydatku celowego, gdyż ma związek przyczynowo-skutkowy z działaniami pracodawcy mającymi za cel osiągnięcie przychodu ze sprzedaży towarów, więc spełnia warunek określony w art. 15 ust. 1 ustawy o pdop. Stwierdził, że fakt, iż źródłem jej finansowania były środki obrotowe spółki, a nie środki ZFŚS, którego firma nie posiada, powoduje, że nie sposób przypisać tego świadczenia do wyłączeń wymienionych w art. 16 ust. 1 pkt 45 ustawy o pdop. W efekcie udowodnienie zasadności poniesienia wydatku na zapomogę dla pracownicy daje możliwość zaliczenia go do kosztów uzyskania przychodu.
Należy zauważyć, że we wniosku o wydanie interpretacji wnioskodawca podkreślił, że zapomoga nie ma charakteru socjalnego. Uważamy, że jeżeli w sytuacji przedstawionej w pytaniu poniesione wydatki nie mają charakteru socjalnego i występują okoliczności, jakie uwzględnił organ podatkowy w powołanej interpretacji indywidualnej, to - naszym zdaniem - spółka będzie miała prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów udokumentowane wydatki na wypłatę zapomogi. Należy przy tym pamiętać, że na podatniku spoczywa ciężar udowodnienia, iż poniesienie danego wydatku spełniało ustawowe przesłanki, wymienione w art. 15 ust. 1 ustawy o pdop.
