Częstotliwość inwentaryzacji w spółce rozliczającej się kwartalnie z podatku dochodowego

Jesteśmy spółką z o.o. prowadzącą działalność usługowo - handlową. Kupujemy części do wykonywania usług naprawy samochodów. Z podatku dochodowego rozliczamy się raz na kwartał. Czy w związku z tym powinniśmy przeprowadzać inwentaryzację raz na kwartał, czy wystarczy raz w roku - tj. na 31 grudnia?

Podstawowym terminem inwentaryzacji, wynikającym z art. 26 ust. 1 ustawy o rachunkowości, jest ostatni dzień każdego roku obrotowego. W jednostkach, w których rok obrotowy pokrywa się z rokiem kalendarzowym, inwentaryzację za 2025 r. należy zatem przeprowadzić na 31 grudnia 2025 r.

Na temat inwentaryzacji mowa jest w rozdziale trzecim ustawy o rachunkowości. W myśl art. 26 ust. 3 tej ustawy, nie narusza obowiązku przeprowadzenia inwentaryzacji na ostatni dzień roku obrotowego przeprowadzenie jej w odniesieniu do:

1) składników aktywów inwentaryzowanych drogą spisu z natury lub potwierdzenia salda - z wyłączeniem aktywów pieniężnych, papierów wartościowych, produktów w toku produkcji oraz materiałów, towarów i produktów gotowych, określonych w art. 17 ust. 2 pkt 4 ww. ustawy - w dopuszczalnym ustawowo przedziale czasu, tj. na 3 miesiące przed i 15 dni po ostatnim dniu roku obrotowego,

2) zapasów materiałów, towarów, produktów gotowych i półproduktów znajdujących się w strzeżonych składowiskach i objętych ewidencją ilościowo-wartościową - raz w ciągu 2 lat,

3) nieruchomości zaliczonych do środków trwałych oraz inwestycji, jak też znajdujących się na terenie strzeżonym innych środków trwałych oraz maszyn i urządzeń wchodzących w skład środków trwałych w budowie - raz w ciągu 4 lat,

4) zapasów towarów i materiałów (opakowań) objętych ewidencją wartościową w punktach obrotu detalicznego jednostki - raz w roku,

5) zapasów drewna w jednostkach prowadzących gospodarkę leśną - raz w roku.

Terminy przeprowadzania inwentaryzacji ustala się biorąc pod uwagę indywidualne potrzeby oraz cechy prowadzonej działalności, rodzaje składników, warunki składowania lub zasady ewidencji. Można zatem np. przyjąć, że:

1) wszystkie składniki jednostka inwentaryzuje na ostatni dzień roku obrotowego, z tym zastrzeżeniem, że w odniesieniu do niektórych składników rozpoczęcie inwentaryzacji następuje nie wcześniej niż 3 miesiące przed końcem roku obrotowego, a jej zakończenie - do 15 dnia następnego roku obrotowego,

2) materiały, towary, produkty i półprodukty znajdujące się w strzeżonych składowiskach i objęte ewidencją ilościowo-wartościową jednostka inwentaryzuje raz w ciągu 2 lat, natomiast pozostałe składniki inwentaryzuje co roku,

3) nieruchomości zaliczone do środków trwałych oraz inwestycji, jak też znajdujące się na terenie strzeżonym inne środki trwałe oraz maszyny i urządzenia wchodzące w skład środków trwałych w budowie jednostka inwentaryzuje raz w ciągu 4 lat, natomiast pozostałe składniki inwentaryzuje co roku.

Z przepisów ustawy o rachunkowości nie wynika zatem obowiązek przeprowadzania inwentaryzacji raz na kwartał, jeżeli jednostka rozlicza się kwartalnie z podatku dochodowego. Przy czym taki obowiązek może zaistnieć na mocy przepisów podatkowych, w przypadku gdy jednostka stosuje uproszczenie ewidencyjne (rezygnuje z bieżącej ewidencji zapasów) wynikające z art. 17 ust. 2 pkt 4 ustawy o rachunkowości. Na mocy tego przepisu, kierownik jednostki, uwzględniając rodzaj i wartość poszczególnych grup rzeczowych składników aktywów obrotowych posiadanych przez jednostkę, może podjąć decyzję o odpisywaniu w koszty wartości materiałów i towarów na dzień ich zakupu lub produktów gotowych w momencie ich wytworzenia, połączone z ustalaniem stanu tych składników aktywów i jego wyceny oraz korekty kosztów o wartość tego stanu, nie później niż na dzień bilansowy. Z treści tego przepisu wynika zatem, że materiały i towary odpisywane w koszty w momencie zakupu oraz produkty w momencie wytworzenia należy poddać spisowi z natury, nie później niż na dzień bilansowy.

Na mocy art. 9 ust. 1 updop, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający prawidłowe określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. W związku z tym przyjęcie dla celów bilansowych uproszczenia polegającego na rezygnacji z bieżącej ewidencji zapasów i odpisywaniu ich wartości bezpośrednio po zakupie lub wytworzeniu w koszty, nie może powodować nieprawidłowego wykazania w rachunku podatkowym kosztów uzyskania przychodów.

Organy podatkowe przyjmują, że sporządzanie spisu z natury zapasów dopiero na koniec roku i dokonywanie wówczas korekty kosztów o ich wartość nie jest wystarczające dla celów podatku dochodowego. Przykładem może być interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 24 sierpnia 2018 r., nr S-ILPB1/415-1358/14/18-S/TW, w której czytamy:

"(...) Wobec powyższego, w celu prawidłowego rozliczenia się z tytułu podatku dochodowego, podatnicy prowadzący uproszczone ewidencje na podstawie art. 17 ust. 2 pkt 4 ustawy o rachunkowości powinni sporządzać inwentaryzacje materiałów, towarów i wyrobów gotowych na koniec każdego okresu sprawozdawczego, za który następuje rozliczenie z budżetem z tytułu podatku dochodowego (...)".

Choć interpretacja ta dotyczy ustalania miesięcznych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, w naszej ocenie może znaleźć odpowiednie zastosowanie również w kontekście ustalania zaliczek na podatek dochodowy przez spółki z o.o.

Podatnicy, którzy stosują uproszczenie przewidziane w ustawie o rachunkowości i nie prowadzą bieżącej ewidencji zapasów, powinni więc przeprowadzać inwentaryzację odpisanych w koszty zapasów na koniec każdego okresu sprawozdawczego, za który następuje rozliczenie z budżetem z tytułu podatku dochodowego (tu: kwartału) i na tej podstawie korygować koszty bilansowe i podatkowe do właściwej wysokości.